ΠΟΛ.1035/15.2.2008
Σύνταξη απογραφής από τις τεχνικές και οικοδομικές επιχειρήσεις
Με αφορμή γραπτά και προφορικά ερωτήματα που υποβάλλονται στην υπηρεσία μας αναφορικά με την υποχρέωση σύνταξης απογραφής από τις πιο πάνω επιχειρήσεις και τον τρόπο σύνταξης της απογραφής των αποθεμάτων τους, διευκρινίζονται τα ακόλουθα:
Α. Υποχρέωση σύνταξης απογραφής από τις τεχνικές και οικοδομικές επιχειρήσεις με βιβλία Β’ κατηγορίας
Με την υπ’ αριθ. 1100938/845/0015/ΠΟΛ.1134/14.12.2004 ΑΥΟΟ οριζόταν η απαλλαγή από τη σύνταξη απογραφής των πιο πάνω επιχειρήσεων με βιβλία Β’ κατηγορίας. Με την υπ’ αριθ. 1120102/839/ΠΟΛ.1152/14.12.2007 (ΦΕΚ 2386/Β’) ΑΥΟΟ καταργήθηκε από 31.12.2007 η εν λόγω απαλλαγή του επιτηδευματία κατασκευαστή δημόσιων ή ιδιωτικών τεχνικών έργων. Ακόμη ρυθμίστηκε από την ίδια ημερομηνία (31.12.2007) η υποχρέωση σύνταξης απογραφής για τον επιτηδευματία που ασχολείται με την πώληση ανεγειρόμενων οικοδομών (οικοδομική επιχείρηση) παράλληλα με άλλη δραστηριότητα, ο οποίος συνεχίζει να απαλλάσσεται από την υποχρέωση σύνταξης απογραφής μόνο για την οικοδομική του δραστηριότητα.
Από την παραπάνω απόφαση (ΠΟΛ.1152/2007) σε συνδυασμό με τις διατάξεις της παρ. 6 του άρθρου 6 του ΚΒΣ, όπως ισχύουν, συνάγονται τα ακόλουθα:
1. Ο επιτηδευματίας ο οποίος ασχολείται με την κατασκευή δημόσιων ή ιδιωτικών τεχνικών έργων, του οποίου τα συνολικά ακαθάριστα έσοδα από τα δημόσια και ιδιωτικά τεχνικά έργα συμπεριλαμβανομένων και εκείνων που αναλήφθηκαν πριν την 1.1.2007 (παλαιά έργα) υπερβαίνουν το όριο τήρησης βιβλίων Α’ κατηγορίας (νυν ισχύον όριο 150.000 ευρώ), ανεξάρτητα από το ποσοστό συμμετοχής των ακαθάριστων εσόδων από τα παλαιά έργα στο σύνολο των ετήσιων ακαθάριστων εσόδων, υποχρεούται από 31.12.2007 να συντάσσει απογραφή για όλα τα αποθέματά του συμπεριλαμβανομένων και των αποθεμάτων που αφορούν τα παλαιά έργα όταν αυτά βρίσκονται σε εξέλιξη στο τέλος της χρήσης. Ο επιτηδευματίας αυτός όταν διατηρεί και άλλη δραστηριότητα, πλην της ανέγερσης και πώλησης οικοδομών, για την υποχρέωση σύνταξης απογραφής κρίνεται με βάση τις γενικές διατάξεις (σύνολο εσόδων από όλες τις δραστηριότητες) σε συνδυασμό και με την ΑΥΟΟ ΠΟΛ.1134/2004.
Εξαιρετικά, η κοινοπραξία που τηρεί βιβλία Β’ κατηγορίας του ΚΒΣ, με αντικείμενο εργασιών την εκτέλεση δημόσιου ή ιδιωτικού τεχνικού έργου, το οποίο αναλήφθηκε πριν την 1.1.2007, λόγω του τρόπου φορολογίας της (τεκμαρτά), μπορεί να μη συντάξει απογραφή εμπορεύσιμων περιουσιακών από 31.12.2007 και εφεξής, ανεξάρτητα από το ύψος των ετήσιων ακαθάριστων εσόδων της.
2. Ο επιτηδευματίας ο οποίος ασχολείται αποκλειστικά με την ανέγερση και πώληση οικοδομών συνεχίζει να απαλλάσσεται από την υποχρέωση σύνταξης απογραφής για την οικοδομική του δραστηριότητα ανεξάρτητα από το ύψος των εσόδων του από τη δραστηριότητα αυτή.
Εάν ο επιτηδευματίας αυτός διατηρεί και άλλη δραστηριότητα πώλησης αγαθών συμπεριλαμβανομένης και της εκτέλεσης δημόσιου ή ιδιωτικού τεχνικού έργου για την υποχρέωση σύνταξης απογραφής για την δραστηριότητα αυτή κρίνεται αυτοτελώς και συντάσσει για τα αγαθά αυτά απογραφή όταν τα έσοδα από αυτή υπερβαίνουν το όριο τήρησης βιβλίων Α’ κατηγορίας (νυν ισχύον όριο 150.000 ευρώ), εκτός εάν αυτή απαλλάσσεται από τη σύνταξη απογραφής σύμφωνα με την ΑΥΟΟ ΠΟΛ.1134/2004.
Β. Τρόπος σύνταξης απογραφής αποθεμάτων από τον κατασκευαστή δημόσιων ή ιδιωτικών τεχνικών έργων που τηρεί βιβλία Β’ ή Γ’ κατηγορίας
1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. β’ της παρ. 4 του άρθρου 9 του ΚΒΣ και τα όσα διευκρινίζονται στην περ. β’ της παρ. 28.16 της ΕΥΟΟ ΠΟΛ.1024/2007, τα εργοτάξια κατασκευαστικών (οικοδομικών, τεχνικών κ.λπ.) επιχειρήσεων χαρακτηρίζονται ως πρόσκαιρα υποκαταστήματα.
2. Επίσης, σύμφωνα με τις διατάξεις των παρ. 1 και 3 του άρθρου 27 του ΚΒΣ στο βιβλίο απογραφών καταχωρούνται τα αποθέματα που έχει στην κυριότητά του ο επιτηδευματίας τον χρόνο λήξης της διαχειριστικής του περιόδου. Σύμφωνα με τις ίδιες διατάξεις, τα αποθέματα καταχωρούνται διακεκριμένα για κάθε αποθηκευτικό χώρο και η καταχώριση περιλαμβάνει το είδος, τη μονάδα μέτρησης και την ποσότητα κάθε είδους αγαθού.
3. Με την παρ. 27.3.1 της ερμηνευτικής εγκυκλίου του ΚΒΣ (3/1992) διευκρινίζεται ότι αποθέματα για την εφαρμογή των διατάξεων του ίδιου Κώδικα είναι τα εμπορεύσιμα αγαθά όπως αυτά προσδιορίζονται από την παρ. 2.2.200 περ. 3 του ΕΓΛΣ (Π.Δ.1123/1980) συμπεριλαμβανομένων και των ημιτελών και της παραγωγής σε εξέλιξη.
Παραγωγή σε εξέλιξη σύμφωνα με την υποπερ. στ’ της περ. 3 της παρ. 2.2.200 του ΕΓΛΣ είναι «οι πρώτες ύλες, βοηθητικά υλικά, ημιτελή προϊόντα και άλλα στοιχεία κόστους (π.χ. εργασία, γενικά βιομηχανικά έξοδα), τα οποία κατά τη διάρκεια της χρήσης ή στο τέλος αυτής κατά την απογραφή, βρίσκονται στο κύκλωμα της παραγωγικής διαδικασίας για κατεργασία».
4. Με τις διατάξεις του τελευταίου εδαφίου της παρ. 4 του άρθρου 9 του ΚΒΣ, τα εργοτάξια κατασκευαστικών επιχειρήσεων ως πρόσκαιρες εγκαταστάσεις απαλλάσσονται από τη σύνταξη καταστάσεων ποσοτικής καταχώρισης των αποθεμάτων εφόσον τα δεδομένα τους καταχωρούνται διακεκριμένα στα αντίστοιχα βιβλία ή σε καταστάσεις της έδρας.
5. Έπειτα από τα προαναφερόμενα, ο κατασκευαστής δημόσιων ή ιδιωτικών τεχνικών έργων καταχωρεί διακεκριμένα ανά εγκατάσταση στο βιβλίο απογραφών της έδρας ή στις θεωρημένες καταστάσεις απογραφής της έδρας:
α) Το υπό εκτέλεση δημόσιο τεχνικό έργο (ανά εργοτάξιο) κατά το μέρος που δεν έχει τιμολογηθεί μέχρι τη λήξη της διαχειριστικής περιόδου. Το έργο αυτό (ημιέτοιμο προϊόν) καταχωρείται ως «παραγωγή σε εξέλιξη» (λογ/σμός 23 του ΕΓΛΣ) με γενική περιγραφή της κατάστασης που βρίσκεται (π.χ. νοσοκομείο Άμφισσας: έχει ολοκληρωθεί η εκσκαφή, έχει σκυροδετηθεί τμήμα του φέροντος οργανισμού μέχρι και τον τρίτο όροφο και η τοιχοποιία του πρώτου ορόφου) χωρίς να απαιτείται να αναγράφεται αναλυτικά το είδος, η ποσότητα και η αξία των υλικών που έχουν ενσωματωθεί, η αξία των γενικών βιομηχανικών εξόδων κ.λπ. Η καταχώριση αυτή γίνεται μέχρι την 20/2 κάθε έτους, όταν η διαχειριστική περίοδος λήγει στις 31/12. Η αξία (κόστος) αυτού καταχωρείται μέχρι την ίδια ημερομηνία (20/2) όταν τηρούνται βιβλία Β’ κατηγορίας και μέχρι το κλείσιμο του ισολογισμού όταν τηρούνται βιβλία Γ’ κατηγορίας.
Η αξία αυτή περιλαμβάνει το κόστος των υλικών που έχουν ενσωματωθεί στο έργο, την αναλογία των γενικών βιομηχανικών εξόδων καθώς και την αξία του έργου που έχει εκτελεστεί από τους εργολάβους. Η κατανομή των γενικών βιομηχανικών εξόδων (στα οποία περιλαμβάνονται και οι αποσβέσεις των παγίων που χρησιμοποιήθηκαν) στα έργα που αφορούν γίνεται βάσει κανόνων που ακολουθούνται πάγια.
Επισημαίνεται ότι το υπό εκτέλεση ιδιωτικό τεχνικό έργο επειδή σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 12 παρ. 14 και 15 του Π.Δ.186/1992 όπως αυτές ερμηνεύτηκαν με την παρ. 12.5.2 της ερμηνευτικής εγκυκλίου του ΚΒΣ (3/1992) τιμολογείται το αργότερο μέχρι το τέλος της χρήσης κατά το μέρος που έχει εκτελεσθεί μέσα στη χρήση αυτή, το τμήμα αυτό του έργου που έχει ήδη εκτελεστεί μέσα στη χρήση και τιμολογηθεί, δεν απογράφεται. Στην περίπτωση που κατά παράβαση των πιο πάνω διατάξεων δεν έχει τιμολογηθεί μέχρι το τέλος της χρήσης το τμήμα που έχει εκτελεσθεί μέσα στη χρήση αυτή, αυτό απογράφεται όπως και το υπό εκτέλεση δημόσιο τεχνικό έργο.
β) Τις πρώτες και τις βοηθητικές ύλες οι οποίες βρίσκονται σε ιδιαίτερους αποθηκευτικούς χώρους (όχι εργοτάξια) κατ’ είδος, ποσότητα και αξία. Στην περίπτωση που οι αποθηκευτικοί αυτοί χώροι βρίσκονται εκτός Νομού και σε απόσταση μεγαλύτερη των 50 χλμ. από την έδρα, η ποσοτική καταχώριση αυτών γίνεται σε ιδιαίτερες διπλότυπες θεωρημένες καταστάσεις.
γ) Τις πρώτες και τις βοηθητικές ύλες που βρίσκονται στο εργοτάξιο και δεν έχουν ενσωματωθεί στο έργο κατ’ είδος, ποσότητα και αξία. Οι ύλες αυτές σύμφωνα και με το τελευταίο εδάφιο της παρ. 2 της γνωμάτευσης του Ν.12/324/18.3.2004 της ΕΛΤΕ μπορούν αντί να απογραφούν διακεκριμένα, να εμφανιστούν όλες μαζί ως «παραγωγή σε εξέλιξη» διακεκριμένα όμως από το υπό εκτέλεση έργο. Στην περίπτωση αυτή θα πρέπει ανάλυση της συνολικής αξίας να δίνεται στον έλεγχο κατ’ είδος Α’ ή Β’ ύλης και κατά ποσότητα όταν ζητηθεί από αυτόν.
Σημειώνεται ότι τα αποθέματα των πιο πάνω περ. β’ και γ’ καταχωρούνται στο βιβλίο απογραφών ή στις καταστάσεις απογραφής στις προθεσμίες που ορίζονται από τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 27 και της παρ. 7 του άρθρου 17 όπως προαναφέρονται και στην περ. α’ της παρ. 5 της παρούσας.
Ακριβές Αντίγραφο
Η Προϊσταμένη της Γραμματείας
α/α ΣΤ. ΚΑΛΟΠΗΤΑ
Ο ΓΕΝΙΚΟΣ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΦΟΡΟΛ/ΚΩΝ ΚΑΙ ΤΕΛΩΝΕΙΑΚΩΝ ΘΕΜΑΤΩΝ
ΝΙΚΟΛΑΟΣ ΑΝΔΡΙΑΝΟΠΟΥΛΟΣ