Ερώτηση
21ΑΑ. Υφίσταται νομικό πρόσωπο μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα πολιτιστικό κέντρο, που ωστόσο είναι στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ, διότι έχει και μια δραστηριότητα έκδοσης βιβλίων και πώλησης αυτών. Υποβάλλει δηλώσεις ΦΠΑ. Επίσης έχει έσοδα από συνδρομές μελών. Το ερώτημα που προκύπτει είναι για τις συνδρομές. Που πρέπει να εμφανίζονται στη δήλωση ΦΠΑ, στον κωδικό 309 ή στον 310; Επίσης στην εκκαθαριστική δήλωση οφείλουμε να κάνουμε prorata ή όχι;
Απάντηση
Στην περίπτωση που παρέχεται υπηρεσίες έναντι συνδρομής στα μέλη σας, δηλαδή τα μέλη παίρνουν δωρεάν τα βιβλία, τότε σύμφωνα με το άρθρο 22 του Ν. 2859/2000, απαλλάσσονται από τον ΦΠΑ η παροχή υπηρεσιών και η στενά συνδεόμενη με αυτές παράδοση αγαθών προς τα μέλη τους, έναντι καταβολής συνδρομής, από μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα νομικά πρόσωπα και οργανισμούς, που επιδιώκουν στα πλαίσια του συλλογικού τους συμφέροντος σκοπούς πολιτικούς, συνδικαλιστικούς, θρησκευτικούς, φιλοσοφικούς, φιλανθρωπικούς ή εθνικούς εφόσον δεν οδηγούν σε στρέβλωση των όρων του ανταγωνισμού, καθώς και η παροχή υπηρεσιών πολιτιστικής ή μορφωτικής φύσης και η στενά συνδεόμενη με αυτές παράδοση αγαθών, από νομικά πρόσωπα ή άλλους οργανισμούς ή ιδρύματα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, τα οποία λειτουργούν νόμιμα και έχουν σκοπούς πολιτιστικούς ή μορφωτικούς, εφόσον δεν οδηγούν σε στρέβλωση των όρων του ανταγωνισμού. Στις υπηρεσίες αυτές περιλαμβάνονται ιδίως οι παρεχόμενες σε επισκέπτες μουσείων, μνημείων, αρχαιολογικών ή άλλων παρόμοιων χώρων, καθώς και η οργάνωση καλλιτεχνικών εκδηλώσεων, εκθέσεων και διαλέξεων.
Έτσι σύμφωνα με τις οδηγίες συμπλήρωσης των περιοδικών δηλώσεων το υΥπουργείου Οικονομικών, Κωδ.310. Γράφεται η αξία εκροών που απαλλάσσονται χωρίς δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών. Περιλαμβάνονται ακόμα και οι εξαιρούμενες του Φ.Π.Α. εκροές. Ετσι στον κωδικό αυτό ενδεικτικά αναφέρονται οι εξής περιπτώσεις:
1) Ολες οι πράξεις του άρθρου 22 του ν.2859/2000, εκτός από:
α) των περ.λ και λγ της παρ.1 (κωδ.309) και
β) των περ.ιθ, κ, κα, κγ,κδ, κε της παρ.1 του ίδιου άρθρου, εφόσον ο λήπτης είναι εγκατεστημένος εκτός της Ευρωπαϊκής Ενωσης ή συνδέονται με εξαγόμενα αγαθά.
Μεταξύ των πράξεων που απαλλάσσονται, χωρίς δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών, σύμφωνα με το άρθρο 22, επισημαίνουμε τα μισθώματα από ακίνητα.
2) Οι επιδοτήσεις και λοιπά έσοδα, που απαλλάσσονται του Φ.Π.Α. π.χ. αποζημιώσεις, συναλλαγματικές διαφορές.
3) Οι πωλήσεις βιομηχανοποιημένων καπνών από πρατηριούχους και λιανοπωλητές τέτοιων προϊόντων, σύμφωνα με την παρ.6 του άρθρου 44 ν.2859/2000.
4) Οι πωλήσεις εφημερίδων και περιοδικών από πρακτορεία διανομής και λιανοπωλητές (εφημεριδοπώλες, περίπτερα, ψιλικά κ.λ.π.), σύμφωνα με την παρ.8 του άρθρου 19 ν.2859/2000.
5) Οι προμήθειες των προσώπων που μεσολαβούν για τη διάθεση στο κοινό καρτών τηλεπικοινωνίας (τηλεκάρτες), εισιτηρίων μεταφοράς προσώπων που ακυρώνονται σε ειδικά μηχανήματα, καρτών ελεγχόμενης στάθμευσης και πιστωτικών καρτών, σύμφωνα με την παράγραφο 9 του άρθρου 19 του ν.2859/2000.
‘Οσον αφορά την εκκαθαριστική σύμφωνα με την ΠΟΛ. 1071/2002, στην περίπτωση που ο υποκείμενος χρησιμοποιεί αγαθά και υπηρεσίες για την πραγματοποίηση πράξεων που παρέχουν δικαίωμα έκπτωσης (π.χ. φορολογητέες, απαλλασσόμενες με δικαίωμα έκπτωσης, φορολογητέες εκτός Ελλάδας) και για την πραγματοποίηση πράξεων που δεν παρέχουν δικαίωμα έκπτωσης (π.χ. απαλλασσόμενων χωρίς δικαίωμα έκπτωσης ή πράξεων με αναστολή του δικαιώματος έκπτωσης - νέα ακίνητα κ.λπ.), ο εκπιπτόμενος φόρος των κοινών εισροών που αφορά τις πράξεις αυτές ορίζεται σε ποσοστό στα εκατό του συνολικού ποσού του φόρου.
Το ποσοστό αυτό, το οποίο θα εφαρμοστεί στο φόρο των κοινών εισροών, προκειμένου να προσδιοριστεί ο εκπιπτόμενος ή μη φόρος αυτών, βρίσκεται με βάση κλάσμα που έχει ως αριθμητή το ποσό του ετήσιου κύκλου εργασιών, χωρίς ΦΠΑ, που αφορά πράξεις για τις οποίες παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου και ως παρανομαστή το ποσό των πράξεων που αναφέρονται στον αριθμητή, καθώς και των πράξεων για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης.
Οι πράξεις που από τις διατάξεις του Κώδικα ΦΠΑ ( Ν.2859/2000 ) παρέχουν δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών τους είναι οι φορολογητέες (πωλήσεις με ΦΠΑ, παροχές υπηρεσιών με ΦΠΑ κ.λπ.), οι απαλλασσόμενες με δικαίωμα έκπτωσης, όπως αυτές προβλέπονται από τις διατάξεις του άρθρου 30, παρ. 1 και 2 του ίδιου Κώδικα και υλοποιούνται με τις οικείες αποφάσεις και εγκυκλίους (π.χ. εξαγωγές, ενδοκοινοτικές παραδόσεις, πωλήσεις με την ΑΥΟ ΠΟΛ.1262/2.8.1993, πωλήσεις σε πρεσβείες κ.λπ.), καθώς και οι πράξεις οι φορολογητέες εκτός Ελλάδας (π.χ. αμοιβή για αρχιτεκτονικό σχέδιο από Ελληνα αρχιτέκτονα για ακίνητο που βρίσκεται στο Λονδίνο).
Εάν η επιχείρηση εκτός από πράξεις που παραπάνω αναφέρθηκαν, πραγματοποιεί και πράξεις που από τις διατάξεις του ίδιου Κώδικα ΦΠΑ δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης, θα πρέπει να δημιουργήσει το κλάσμα που προαναφέρθηκε, προκειμένου να προσδιοριστεί ο εκπιπτόμενος φόρος των κοινών εισροών, δηλαδή των εισροών που χρησιμοποιήθηκαν για την πραγματοποίηση των πράξεων για τις οποίες παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης, καθώς και για την πραγματοποίηση πράξεων για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης.
Ως πράξεις για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης, μπορεί να αναφερθούν κυρίως: α) οι πράξεις του άρθρου 22 του Ν.2859/2000 (π.χ. υπηρεσίες υγείας, εκπαίδευσης, ασφαλιστικές και αντασφαλιστικές εργασίες, μισθώσεις ακινήτων, παράδοση εφημερίδων και περιοδικών από πρακτορεία, εφημεριδοπώλες και λοιπούς λιανοπωλητές κ.λπ.).
Η διαφοροποίηση με την παλαιά διάταξη είναι ότι δεν δημιουργείται πλέον κλάσμα από την επιχείρηση που πραγματοποιεί πράξεις που παρέχουν δικαίωμα έκπτωσης και πράξεις εξαιρούμενες του ΦΠΑ, δηλαδή πράξεις εκτός του πεδίου εφαρμογής, όπως π.χ. αποζημιώσεις, οικονομικές ενισχύσεις και γενικότερα επιδοτήσεις μη φορολογητέες (που δεν αποτελούν αντιπαροχή και δεν συνδέονται άμεσα με την τιμή της διάθεσης των αγαθών).
Από τις ανωτέρω εξαιρούμενες πράξεις λαμβάνονται υπόψη για τον προσδιορισμό της αναλογίας έκπτωσης (προστίθενται στον παρανομαστή) μόνο οι επιδοτήσεις, επιχορηγήσεις, οικονομικές ενισχύσεις, που δεν συνδέονται άμεσα με την τιμή και μόνο στην περίπτωση που υφίσταται ήδη μερικό δικαίωμα έκπτωσης, λόγω πραγματοποίησης πράξεων υπαγόμενων στο φόρο τόσο με δικαίωμα έκπτωσης, όσο και χωρίς δικαίωμα έκπτωσης.
Στην αντίθετη περίπτωση, σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του άρθρου 2 του Κ.Β.Σ. (π.δ. 186/1992) και την ΠΟΛ.3/24.11.1992, ορίζεται, μεταξύ άλλων, ότι, το Δημόσιο και το ημεδαπό νομικό πρόσωπο μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, υποχρεούνται μόνο στη λήψη, έκδοση, υποβολή και διαφύλαξη των στοιχείων που ορίζονται ρητά από τον Κώδικα αυτόν. Τα πρόσωπα αυτά, εκτός από το Δημόσιο, όταν ενεργούν πράξεις παράδοσης αγαθών ή παροχής υπηρεσιών που υπάγονται στο φόρο προστιθέμενης αξίας (Φ.Π.Α.) ή στο φόρο εισοδήματος θεωρούνται επιτηδευματίες μόνο για τις δραστηριότητες αυτές και υποχρεούνται στην τήρηση βιβλίων, έκδοση στοιχείων κ.λπ. του Κώδικα αυτού.
Ετσι, π.χ. Σύλλογος που εκδίδει εφημερίδα, στην οποία καταχωρεί διαφημίσεις, έχει υποχρέωση να τηρεί βιβλία και στοιχεία του Κώδικα μόνο για το τμήμα των διαφημίσεων, γιατί μόνο η δραστηριότητα αυτή υπάγεται σε Φ.Π.Α. και ως εκ τούτου ο Σύλλογος υποχρεούται να θεωρήσει βιβλίο εσόδων-εξόδων, όπου θα παρακολουθεί μόνο τα έσοδα που προέρχονται από τις διαφημίσεις και τα έξοδα με ΦΠA που αναλογούν σ' αυτές. Για τα λοιπά έσοδα του νομικού προσώπου μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα τηρούνται βιβλία και εκδίδονται στοιχεία μη φορολογικά, που προβλέπονται από άλλους νόμους που καθορίζουν τον τρόπο λειτουργίας των προσώπων αυτών.