Ερώτηση
69AA. Έχω να αντιμετωπίσω την εξής περίπτωση: Ιδιωτικό εκπαιδευτήριο(άρθρο 22 το ΦΠΑ), πράξη απαλλασσόμενη χωρίς δικαίωμα έκπτωσης και κυλικείο το οποίο ανήκει και το εκμεταλεύεται η ίδια εταιρεία προς όφελος της. Θα ήθελα να ρωτήσω το εξής: Το ΦΠΑ των δαπανών που αφορούν το Εκπαιδευτήριο ΔΕΝ εκπίπτουν. Όμως οι αγορές που αφορούν το κυλικείο εκπίπτουν κανονικά, όπως και οι κοινές εισροές (Δαπάνες και πάγια)οι οποίες υπόκεινται σε διακανονισμό (PRO-RATA). Σωστά??? Δηλαδή θα πρέπει να καταβάλω Χρεωστικό ΦΠΑ για τις εκροές του κυλικείου (με την ανάλογη έκπτωση των κοινών εισροών) ? Και αν ναι πως θα το κάνω αφού οι αγορές που πραγματοποιούνται (ψημένα σφολιατοειδή τα οποία υπάγονται στο 23%) η επιχείρηση τα πουλάει με 13%; Πριν την αλλαγή των ποσοστών στα συγκεκριμένα είδη σίγουρα θα έπρεπε η επιχείρηση να καταβάλλει ΦΠΑ! Σωστά ή λάθος; Σας ευχαριστώ πολύ!
Απάντηση
Σε κάθε περίπτωση που επιχείρηση ασκεί ταυτόχρονα δραστηριότητες με αλλά και χωρίς δικαίωμα έκπτωσης του φπα των εισροών της θα πρέπει να δημιουργήσετε κλάσμα pro-rata, με βάση τις παρακάτω οδηγίες.
Όσον αφορά την συμπλήρωση των περιοδικών δηλώσεων, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1071/25.2.2002, ισχύουν τα εξής:
Κωδ.411. Γράφεται ο φόρος των κοινών εισροών που πράγματι δεν δικαιούται να εκπέσει η επιχείρηση με βάση τους υπολογισμούς που ενεργεί. όπως είναι γνωστό, σύμφωνα με την παράγραφο 1 το άρθρο 31 ν.2859/2000, ο προσδιορισμός του φόρου που δικαιούται να εκπέσει μία επιχείρηση, προκειμένου για τις κοινές της εισροές, βρίσκεται με βάση το κλάσμα, που έχει ως αριθμητή το ποσό του ετήσιου κύκλου εργασιών (χωρίς Φ.Π.Α.), που αφορά πράξεις για τις οποίες η επιχείρηση έχει δικαίωμα έκπτωσης του φόρου και ως παρονομαστή τον αριθμητή προσαυξημένο με το ποσό των πράξεων για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης.
Το ποσοστό αυτό κατά την 1η διαχειριστική περίοδο της επιχείρησης (ή αν για πρώτη φορά συμπληρώνει περιοδικές δηλώσεις, λόγω μετάταξης ή αλλαγής δραστηριότητας από αυτή τη διαχειριστική περίοδο) προσδιορίζεται από τον υποκείμενο με βάση προσωρινά στοιχεία.
Το ποσοστό που προέκυψε στην πρώτη εκκαθαριστική δήλωση είναι αυτό που λαμβάνεται υπόψη για την υποβολή των περιοδικών δηλώσεων της επόμενης διαχειριστικής περιόδου.
Παρακάτω σας παραθέτουμε οδηγίες για την σωστή συμπλήρωση του πίνακα Ζ της εκκαθαριστικής δήλωσης του ΦΠΑ.
Σύμφωνα με το φυλλάδιο Νο 34 με τις οδηγίες για τη σωστή συμπλήρωση της εκκαθαριστικής δήλωσης που εξέδωσε η Διεύθυνση ΦΠΑ του Υπουργείου Οικονομικών, η σωστή συμπλήρωση του πίνακα Ζ της δήλωσης, γίνεται ως εξής:
Ο υποκείμενος στο φόρο, ο οποίος ενεργεί φορολογητέες και μη φορολογητέες πράξεις έχει δικαίωμα να εκπέσει από το φόρο των εκροών του, μέρος του φόρου των κοινών εισροών του, η αναλογία του οποίου βρίσκεται με βάση το κλάσμα:
Φορολογητέες εκροές, (χωρίς, ΦΠΑ) + απαλ/νες, με δικαίωμα έκπτωσης.
Φορολογητέες εκροές (χωρίς ΦΠΑ) + απαλ/νες με ή χωρίς δικ. έκπτωσης.
Το ποσοστό που προκύπτει από το πιο πάνω κλάσμα, βάσει της παραγρ. 4 του άρθρου 31, λαμβάνεται υπόψη για την οριστική εκκαθάριση του εκπιπτόμενου φόρου κοινών εισροών του έτους που αφορά, καθώς και την υποβολή των περιοδικών δηλώσεων του επόμενου έτους.
Επισημαίνεται ότι, το ποσοστό αυτό εφαρμόζεται αρχής γενομένης από την περιοδική δήλωση της φορολογικής περιόδου κατά την οποία υποβάλλεται εμπρόθεσμα η εκκαθαριστική δήλωση και μέχρι την περιοδική δήλωση της φορολογικής περιόδου της επόμενης εμπρόθεσμης εκκαθαριστικής δήλωσης.
α) Στην πρώτη ενότητα του Πίνακα Ζ΄- α΄.
Κωδ. 401. Τη συνολική αξία των φορολογητέων πράξεων, της διαχειριστικής σας περιόδου, πλην (όπως τονίστηκε πιο πάνω) της αξίας των παγίων, αυτοπαραδόσεων κ.λ.π..
Κωδ. 402. Τη συνολική αξία των απαλλασσομένων του φόρου πράξεων με δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών τους π.χ. εξαγωγές της διαχειριστικής περιόδου, ενδοκοινοτικές παραδόσεις, πωλήσεις σε πλοία, πρεσβείες κ.τ.λ., καθώς και των πράξεων οι οποίες φορολογούνται εκτός Ελλάδος με δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών τους (πλην των παγίων, κ.λ.π.).
Κωδ. 403. Τη συνολική αξία των απαλλασσομένων του φόρου πράξεων, χωρίς δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών τους, της διαχειριστικής σας περιόδου (πλην των παγίων, κ.λ.π.).
Διευκρινίζεται ότι, στον κωδικό αυτό συμπεριλαμβάνονται (εφόσον υπάρχει υποχρέωση Pro-rata), οι επιδοτήσεις - επιχορηγήσεις, οικονομικές ενισχύσεις καθώς και κάθε άλλη επιδότηση που δεν αποτελεί μέρος της φορολογητέας αξίας.
Κωδ. 404. Το άθροισμα των ποσών των κωδ. 401 έως και κωδ. 403, που το γενικό σύνολό τους εκφράζει τον παρανομαστή του κλάσματος της παραγρ. 1 του άρθρου 31.
Κωδ. 405. Μεταφέρεται ως αριθμητής το συνολικό ποσό των κωδ. 401 και 402, όπως δείχνει το βέλος.
Κωδ. 406. Μεταφέρεται ως παρανομαστής το γενικό σύνολο του κωδ. 404, όπως δείχνει το βέλος.
Κωδ. 407. Το οριστικό ποσοστό έκπτωσης που προκύπτει από το κλάσμα των κωδ. 405 και 406 (πολλαπλασιάστε το ποσό του αριθμητή με το 100 και το γινόμενο διαιρέστε το με το ποσό του παρανομαστή).
Κωδ. 408. Στρογγυλοποιείστε το ποσοστό στην αμέσως επόμενη ακέραια μονάδα.
Κωδ. 409. Αφαιρέστε το στρογγυλοποιημένο οριστικό ποσοστό έκπτωσης (του κωδ. 408) από το 100 και το υπόλοιπο που εκφράζει το οριστικό ποσοστό μείωσης του φόρου των εισροών, γράψτε το στον κωδικό αυτό.
β) Στη δεύτερη ενότητα του Πίνακα Ζ΄- β΄.
Στον Κωδ. 421-1 γράψτε το ποσό του φόρου των κοινών εισροών, δηλαδή των εισροών εκείνων που η επιχείρηση χρησιμοποιεί για την πραγματοποίηση πράξεων με και χωρίς δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών. Στον κωδικό αυτό δεν περιλαμβάνεται κατ’ ανάγκη το σύνολο του φόρου δαπανών, εφόσον δεν αποτελούν όλες οι δαπάνες κοινές εισροές στην περίπτωση των υποκειμένων που πραγματοποιούν πράξεις με και χωρίς δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών.
Στον κωδικό αυτό περιλαμβάνεται και ο φόρος απόκτησης παγίων (έστω και αν αγοράζονται με αναστολή καταβολής του φόρου, π.χ. της Κ.Υ.Α. Π.2869/87 ή με ενδοκοινοτική απόκτηση) στην περίπτωση που αυτά αποτελούν κοινές εισροές δηλαδή χρησιμοποιούνται για πράξεις με και χωρίς δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών.
Από τα σύνολα του φόρου κοινών εισροών αφαιρείται ο φόρος που αναγράφεται στον κωδικό 422-1.
Κωδ. 421-2 γράψτε το ποσοστό μείωσης (%) της παραγρ. 1 του άρθρου 31 που απεικονίζεται στον κωδ. 409 της α΄ ενότητας του πίνακα.
Κωδ. 421-6 γράψτε το γινόμενο του κωδ. 421-1 επί το ποσοστό του κωδ. 421-2.
Κωδ. 422-1. Σύμφωνα με την παρ. 6 του άρθρου 31 του Κώδικα Φ.Π.Α., μπορεί να επιτραπεί στον υποκείμενο ή αυτός να υποχρεωθεί (με απόφαση του Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ.) να προσδιορίζει ξεχωριστό ποσοστό pro-rata, α) κατά τομέα (κλάδο, υποκατάστημα κ.λ.π. εφόσον τηρούνται αναλυτικά οι αντίστοιχοι λογαριασμοί στα βιβλία του), β) με ιδιαίτερους λογαριασμούς των βιβλίων, ανάλογα με την πραγματική διάθεση των κοινών εισροών σε πράξεις με ή χωρίς δικαίωμα έκπτωσης.
Γράψτε το ποσό του φόρου των κοινών εισροών που θα επιμεριστεί με την παραπάνω διαδικασία. Σημειώνεται ότι μπορεί άλλες κοινές εισροές να παρακολουθούνται με αυτό τον τρόπο και άλλες με το γενικό τρόπο του κωδ. 421-2. Επίσης, στον κωδικό αυτό γράψτε το ποσό του φόρου των εισροών, που πρέπει να μειωθεί λόγω «ΛΟΙΠΩΝ ΕΠΙΜΕΡΙΣΜΩΝ*», όπως παρακάτω αναφέρονται.
Κωδ. 422-3 γράψτε το πλήθος των τομέων για τους οποίους η επιχείρηση χρησιμοποιεί ξεχωριστό ποσοστό pro-rata.
Κωδ. 422-4 γράψτε το πλήθος των περιπτώσεων που οι κοινές εισροές παρακολουθούνται με ξεχωριστούς λογαριασμούς, ανάλογα με την πραγματική διάθεσή τους.
Κωδ. 422-5 γράψτε το πλήθος των τυχόν λοιπών επιμερισμών.
Κωδ. 422-6 γράψτε το φόρο των κοινών εισροών που πράγματι δεν δικαιούται να εκπέσει η επιχείρηση με βάση τους υπολογισμούς που ενεργεί επί του κωδ.422-1.
Κωδ. 423 γράψτε το άθροισμα των κωδ. 421-6 και 422-6.
Εφόσον το ποσό του κωδ. 423 υπερβαίνει τα 30 ΕΥΡΩ μεταφέρεται στον κωδ. 706 του Πίνακα Γ΄. Εάν δεν υπερβαίνει τα 30 ΕΥΡΩ δεν μεταφέρεται στον Πίνακα Γ΄, σύμφωνα με την παράγραφο 7 του άρθρου 31 του Κώδικα Φ.Π.Α. Αν όμως από επαναπροσδιορισμό της pro-rata κατά το έτος της αρχικής χρησιμοποίησης των παγίων προκύψει θετικό ποσό ακόμα και μέχρι 30 ΕΥΡΩ, μεταφέρεται στον κωδ. 706, ενώ αν προκύψει αρνητικό ποσό, αυτό μεταφέρεται για συμψηφισμό, ως θετικός αριθμός, στον κωδικό 702 του Πίνακα Γ΄.
Για την καλύτερη κατανόηση του Πίνακα Ζ΄ παραθέτουμε τα κάτωθι παραδείγματα:
Παράδειγμα 1:
Πρατήριο καπνοβιομηχανικών προϊόντων εμπορεύεται τσιγάρα, για τα οποία δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών, καθώς και άλλα είδη π.χ. ζαχαρώδη, για τα οποία παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών.
Έστω ότι από 1.1.10 έως 31.12.10 πραγματοποίησε τις ακόλουθες πράξεις:
1. Πωλήσεις ζαχαρωδών ΕΥΡΩ 3.500,00 ΦΠΑ εκροών 360,05
2. Πωλήσεις τσιγάρων » 2.500,00
ΣΥΝΟΛΑ 6.000,00 360,05
3. Αγόρασε ταμειακή μηχανή αξίας 600,00 ΕΥΡΩ με Φ.Π.Α. 114,00 ΕΥΡΩ. Τη μηχανή χρησιμοποιεί και στις δυο παραπάνω δραστηριότητες. Με βάση τις διατάξεις της παραγρ. 1 του άρθρου 31, ο υποκείμενος δεν δικαιούται να εκπέσει ολόκληρο το ποσό του φόρου των κοινών εισροών 114,00 ΕΥΡΩ, που πλήρωσε κατά την αγορά της ταμειακής μηχανής, αλλά μόνο ένα ποσοστό που προκύπτει από το κλάσμα:
3.500,00 Χ 100 = 58,33%, στρογγυλοποιημένο στο 59%.
….6.000,00
Το ποσό του φόρου που δικαιούται να εκπέσει είναι ΕΥΡΩ 114,00 Χ 59% = 67,26 ΕΥΡΩ.
Επειδή η επιχείρηση δεν έχει δικαίωμα να εκπέσει ολόκληρο το ποσό του φόρου των κοινών εισροών, ο σχεδιασμός του πίνακα έχει γίνει κατά τρόπο ώστε να εξάγεται από αυτόν το ποσό του φόρου των κοινών εισροών που δεν δικαιούται να εκπέσει η επιχείρηση. Δηλαδή στο παράδειγμά μας ΕΥΡΩ 46,74 (114,00 - 67,26). Αυτό επιτυγχάνεται ως εξής:
Το ποσοστό που βρήκαμε 59% το αφαιρούμε από το 100% δηλαδή 100% - 59% = 41%.
Έχουμε λοιπόν: 114,00 Χ 41%= 46,74 ΕΥΡΩ, που δεν δικαιούται να εκπέσει και
114,00 Χ 59% = 67,26 ΕΥΡΩ, που δικαιούται να εκπέσει.
ΛΟΙΠΟΙ ΕΠΙΜΕΡΙΣΜΟΙ*
Σημειώνεται ότι, η παράγραφος 1 του άρθρου 33, όπως ισχύει, ορίζει ότι η έκπτωση του φόρου υπόκειται σε τελικό διακανονισμό κατά την υποβολή της εκκαθαριστικής δήλωσης, εφόσον:
α) η έκπτωση αυτή είναι μεγαλύτερη ή μικρότερη από εκείνη που είχε δικαίωμα να ενεργήσει ο υποκείμενος στο φόρο,
β) μετά την υποβολή των περιοδικών δηλώσεων έγιναν μεταβολές που δεν είχαν ληφθεί υπόψη για τον καθορισμό του ποσού των εκπτώσεων, όπως στην περίπτωση έκπτωσης στο τίμημα ή ακύρωσης αγορών.
Επισημαίνεται ότι, προκειμένου για πάγια που αγοράστηκαν και εφόσον υπάρχει μεταβολή στο δικαίωμα έκπτωσης μεταξύ του προσωρινού ποσοστού pro-rata του έτους αγοράς και του αντιστοίχου οριστικού, η διαφορά διακανονίζεται αρχικά με την εκκαθαριστική δήλωση του έτους αυτού. Αν επίσης τα πάγια δε χρησιμοποιήθηκαν στη διαχειριστική περίοδο της αγοράς και εφόσον υπάρχει μεταβολή μεταξύ του οριστικού ποσοστού pro-rata του έτους αγοράς και του έτους πρώτης χρησιμοποίησης η εκ νέου προκύπτουσα διαφορά διακανονίζεται με την εκκαθαριστική δήλωση της διαχειριστικής περιόδου της πρώτης χρησιμοποίησης (κωδ. 422-1).
Σύμφωνα με το δεύτερο εδάφιο της περίπτωσης β΄ της παραγρ. 1 του άρθρου 33 ορίζεται ότι δεν ενεργείται διακανονισμός σε περιπτώσεις καταστροφής, απώλειας ή κλοπής που αποδεικνύονται ή δικαιολογούνται, καθώς και σε περιπτώσεις χορήγησης δώρων μέχρι αξίας 10 ΕΥΡΩ και δειγμάτων, τα οποία διατίθενται για το σκοπό της επιχείρησης.
Τέλος, όσον αφορά τον προβληματισμό σας όσον αφορά το γεγονός ότι ο φπα των εισροών σας θα είναι πάντα μεγαλύτερος από αυτόν των εκροών σας, σύμφωνα με την παρ. 3 του άρθρου 30 του ν. 2859/2000, προβλέπεται ότι όταν το ποσό της έκπτωσης είναι μεγαλύτερο από τον οφειλόμενο φόρο στην ίδια περίοδο, η επιπλέον διαφορά μεταφέρεται για έκπτωση σε επόμενη περίοδο, με την επιφύλαξη των περί παραγραφής διατάξεων. Κατ' εξαίρεση, η διαφορά αυτή επιστρέφεται, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 34, δηλαδή όταν είναι αδύνατο να μεταφερθεί για έκπτωση σε επόμενη διαχειριστική περίοδο ή σε περίπτωση μεταφοράς του για έκπτωση, η έκπτωση αυτή δεν κατέστη δυνατή.