ΠΟΛ.1119/14.9.2009
Ο συντελεστής 22% που αναφέρεται στην περ. β’ της παρ. 5 του άρθρου 49 του Ν.2238/1994, εφαρμόζεται για τις ακαθάριστες αμοιβές από διεύθυνση εκτέλεσης έργων αντίστοιχων με όλες τις υποπεριπτώσεις των περ. α’, β’, γ’ και δ’ της παρ. 5 του ίδιου άρθρου
Αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε ότι το ΝΣΚ με την υπ’ αριθ. 85/2008 γνωμοδότησή του η οποία έγινε αποδεκτή από τον Υφυπουργό Οικονομίας και Οικονομικών, αποφάνθηκε ότι:
Ανεξάρτητα από το είδος της μελέτης ή το είδος του έργου στο οποίο κάποιος μηχανικός έχει αναλάβει και ασκήσει καθήκοντα διεύθυνσης εκτέλεσης – διοίκησης έργου, για την εξεύρεση του καθαρού εισοδήματος αυτού εφαρμόζεται ο συντελεστής 22% που ορίζεται στην περ. β’ της παρ. 5 του άρθρου 49 του ΚΦΕ, υπό την προϋπόθεση βέβαια ότι η διεύθυνση εκτέλεσης του έργου τού έχει ανατεθεί από τον κύριο του έργου, διότι δεν νοείται διεύθυνση εκτέλεσης έργου να έχει ανατεθεί σε μηχανικό από τον ανάδοχο του έργου.
Συνεπώς, ο συντελεστής 22% που αναφέρεται στην περ. β’ της παρ. 5 του άρθρου 49 του Ν.2238/1994, εφαρμόζεται για τις ακαθάριστες αμοιβές από διεύθυνση εκτέλεσης έργων αντίστοιχων με τις κατηγορίες μελετών που αναφέρονται σε όλες τις υποπεριπτώσεις των περ. α’, β’, γ’ και δ’ της παρ. 5 του ίδιου άρθρου.
Για την πληρέστερη ενημέρωσή σας επισυνάπτεται η πιο πάνω γνωμοδότηση.
Γνωμοδότηση ΝΣΚ 85/19.2.2008 (Τμήμα Β’)
Περίληψη ερωτήματος: Ερωτάται, αν ο συντελεστής 22%, που αναφέρεται στην περ. β’ της παρ. 5 του άρθρου 49 του Ν.2238/1994, μπορεί να εφαρμοσθεί και για ακαθάριστες αμοιβές από διεύθυνση εκτέλεσης έργων αντίστοιχων με τις κατηγορίες μελετών που αναφέρονται σε όλες τις υποπεριπτώσεις των περ. α’, β’, γ’ και δ’ της παρ. 5 του ίδιου άρθρου.
Επί του ως άνω ερωτήματος το B’ Τμήμα του ΝΣΚ γνωμοδότησε ομοφώνως ως εξής:
Ι. 1) Στις διατάξεις του άρθρου 49 του Ν.2238/1994 (ΦΕΚ 151/Α’/16.9.1994) «Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος» (ΚΦΕ), όπως ισχύουν σήμερα, ορίζεται ότι: «Ακαθάριστο και καθαρό εισόδημα: 1. Ως ακαθάριστο εισόδημα από υπηρεσίες ελευθερίων επαγγελμάτων λαμβάνεται το σύνολο των αμοιβών, που εισπράττονται από την άσκηση του ελευθέριου επαγγέλματος, όπως αυτό προκύπτει από τα επαρκή και ακριβή βιβλία και στοιχεία που τηρεί ο φορολογούμενος.
2. Από το ακαθάριστο εισόδημα εκπίπτουν οι επαγγελματικές δαπάνες που αναφέρονται στην παρ. 1 του άρθρου 31, μόνο εφόσον αποδεικνύεται η καταβολή τους με νόμιμο φορολογικό στοιχείο και έχουν αναγραφεί στα βιβλία του υποχρέου [...]
3. [...]
4. Το ποσό που απομένει μετά τις εκπτώσεις που αναφέρονται στις παραγράφους 2 και 3 αποτελεί το καθαρό εισόδημα από υπηρεσίες ελευθερίων επαγγελμάτων [...]
5. Κατ’ εξαίρεση, για αμοιβές αρχιτεκτόνων και μηχανικών για τη σύνταξη μελετών και σχεδίων οικοδομικών και λοιπών τεχνικών έργων, την επίβλεψη της εκτέλεσής τους, τη διεύθυνση εκτέλεσης (διοίκηση του έργου) και την ενέργεια πραγματογνωμοσυνών και διαιτησιών σχετικών με αυτά τα έργα, το καθαρό εισόδημα εξευρίσκεται με τη χρήση συντελεστή στις ακαθάριστες νόμιμες αμοιβές τους, στις οποίες συμπεριλαμβάνονται και οι πάσης φύσεως τόκοι υπερημερίας λόγω καθυστέρησης στην καταβολή των πιο πάνω αμοιβών, ως εξής:
α) Τριάντα οκτώ τοις εκατό (38%) για μελέτη – επίβλεψη κτιριακών έργων. Ειδικότερα, ο συντελεστής αυτός εφαρμόζεται στις παρακάτω κατηγορίες μελετών:
αα) Αρχιτεκτονικές μελέτες κτιριακών έργων.
ββ) Ειδικές αρχιτεκτονικές μελέτες (διαμόρφωση εσωτερικών και εξωτερικών χώρων, μνημείων, αποκατάσταση – διατήρηση παραδοσιακών κτιρίων και οικισμών και τοπίου).
γγ) Μελέτες φυτοτεχνικής διαμόρφωσης περιβάλλοντος χώρου και έργων πρασίνου.
β) Είκοσι δύο τοις εκατό (22%) για μελέτη – επίβλεψη χωροταξικών, πολεοδομικών, συγκοινωνιακών, υδραυλικών έργων και για ακαθάριστες αμοιβές από διεύθυνση εκτέλεσης έργου. Ειδικότερα, ο συντελεστής αυτός εφαρμόζεται στις παρακάτω κατηγορίες μελετών:
αα) Χωροταξικές και ρυθμιστικές μελέτες.
ββ) Πολεοδομικές και ρυμοτομικές μελέτες.
γγ) Μελέτες συγκοινωνιακών έργων (οδών, σιδηροδρομικών γραμμών, μικρών τεχνικών έργων, έργων υποδομής αερολιμένων και κυκλοφοριακές).
δδ) Μελέτες υδραυλικών έργων (εγγειοβελτιωτικών έργων, φραγμάτων, υδρεύσεων και αποχετεύσεων).
εε) Μελέτες οργάνωσης και επιχειρησιακής έρευνας.
στστ) Μελέτες λιμενικών έργων.
ζζ) Μελέτες γεωργικές (γεωργοοικονομικές – γεωργοτεχνικές εγγείων βελτιώσεων, γεωργοκτηνοτροφικού προγραμματισμού, γεωργοκτηνοτροφικών εκμεταλλεύσεων).
ηη) Μελέτες αλιευτικές.
γ) Είκοσι έξι τοις εκατό (26%) για μελέτη – επίβλεψη ηλεκτρομηχανολογικών έργων. Ειδικότερα, ο συντελεστής αυτός εφαρμόζεται στις παρακάτω κατηγορίες μελετών: αα) Μελέτες μηχανολογικές – ηλεκτρολογικές – ηλεκτρονικές. ββ) Μελέτες οικονομικές. γγ) Μελέτες κοινωνικές. δδ) Μελέτες μεταφορικών μέσων (χερσαίων, πλωτών, εναέριων). εε) Ενεργειακές μελέτες (θερμοηλεκτρικές, υδροηλεκτρικές, πυρηνικές). στστ) Μελέτες βιομηχανιών (προγραμματισμός – σχεδιασμός – λειτουργία). ζζ) Χημικές μελέτες και έρευνες. ηη) Χημικοτεχνικές μελέτες. θθ) Μεταλλευτικές μελέτες και έρευνες. ιι) Μελέτες και έρευνες γεωλογικές, υδρογεωλογικές και γεωφυσικές. ιαια) Γεωτεχνικές μελέτες και έρευνες. ιβιβ) Εδαφολογικές μελέτες και έρευνες. ιγιγ) Μελέτες δασικές (διαχείριση δασών και ορεινών βοσκοτόπων, δασοτεχνική διευθέτηση, ορεινών λεκανών χειμάρρων, αναδασώσεων, δασικών οδών και δασικών μεταφορικών εγκαταστάσεων). ιδιδ) Στατικές μελέτες (μελέτες φερουσών κατασκευών κτιρίων και μεγάλων ή ειδικών τεχνικών έργων).
δ) Δεκαεπτά τοις εκατό (17%) για μελέτη – επίβλεψη τοπογραφικών έργων. Ειδικότερα, ο συντελεστής αυτός εφαρμόζεται σε μελέτες τοπογραφίας (γεωδαιτικές, φωτογραμετρικές, χαρτογραφικές, κτηματογραφικές και τοπογραφικές).
ε) Εξήντα τοις εκατό (60%) για ακαθάριστες αμοιβές αρχιτεκτόνων και μηχανικών για την προσφορά ανεξάρτητων υπηρεσιών σε οργανωμένα γραφεία με τη χρησιμοποίηση της υποδομής και της οργάνωσης των γραφείων του εργοδότη και για την ενέργεια πραγματογνωμοσυνών και διαιτησιών σχετικών με αυτά τα έργα.
Στο κατά τα ανωτέρω προσδιοριζόμενο καθαρό εισόδημα προστίθενται τα ποσά των περ. α’ και β’ της παραγράφου 3 του επομένου άρθρου:
Αν από τα βιβλία και στοιχεία του υποχρέου προκύπτει ότι οι δαπάνες της χρήσης βρίσκονται σε προφανή δυσαναλογία με το υπόλοιπο των ακαθάριστων αμοιβών (τεκμαρτές δαπάνες), που προκύπτουν από την εφαρμογή του συντελεστή, ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας προσαυξάνει το συντελεστή αυτόν κατά ποσοστό είκοσι τοις εκατό (20%). Δεν θεωρείται ότι υπάρχει προφανής δυσαναλογία, όταν η διαφορά μεταξύ δαπανών που προκύπτουν από τα βιβλία και στοιχεία και τεκμαρτών δαπανών, κατά τα ανωτέρω, είναι μέχρι ποσοστό είκοσι τοις εκατό (20%) των τεκμαρτών δαπανών.
6. Οι διατάξεις των υποπεριπτώσεων ιι και ιαια’ της περίπτωσης γ’ της προηγούμενης παραγράφου ισχύουν και για τις αμοιβές των γεωλόγων μελετητών».
Οι ανωτέρω διατάξεις αποτελούν κωδικοποίηση των προϊσχυσασών διατάξεων του άρθρου 46 του Ν.Δ.3323/1955 (ΦΕΚ 214/Α’/12.8.1955), περί φορολογίας εισοδήματος, όπως αντικαταστάθηκε με τη διάταξη του άρθρου 10 παρ. 3 του Ν.1828/1989 (ΦΕΚ 2/Α’/3.1.1989), περί αναμορφώσεως της φορολογίας εισοδήματος και άλλων διατάξεων και τροποποιήθηκε με τις διατάξεις της υπ’ αριθ. 1012100/315/Α0012/ΠΟΛ.1056/19.3.1990 απόφασης του τότε Υπουργείου Οικονομικών, περί καθορισμού αντιστοιχίας των κατηγοριών μελετών αρχιτεκτόνων και μηχανικών προς τις μελέτες των διατάξεων της παρ. 5 του άρθρου 46 του Ν.Δ.3323/1955, που κυρώθηκε με το άρθρο 46 του N.1914/1990 (ΦΕΚ 178/Α’/17.12.1990), περί εκσυγχρονισμού και ανάπτυξης του δημόσιου τομέα και της κεφαλαιαγοράς, του άρθρου 12 παρ. 3, 4 και 5 του Ν.2065/1992, καθώς και του άρθρου 20 παρ. 1 και 3 του Ν.2214/1994 (ΦΕΚ 75/Α’/11.5.1994), περί φορολογικών ρυθμίσεων και άλλων διατάξεων αντικειμενικού συστήματος φορολογίας εισοδήματος και άλλων διατάξεων (βλ. σχετ. ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ ΠΙΝΑΚΑ, ο οποίος περιλαμβάνει τις πηγές των διατάξεων που ενσωματώθηκαν στα άρθρα της κωδικοποιήσεως – .KNoB 1994, τ. 42, σ.1120-).
2) Από τον συνδυασμό των ως άνω διατάξεων προκύπτουν τα εξής:
Με τις προαναφερθείσες διατάξεις, που αντικατέστησαν και τροποποίησαν το άρθρο 46 του Ν.Δ.3323/1955 και συμπεριλήφθηκαν, κωδικοποιηθείσες, στο ως άνω άρθρο 49 παρ. 5 του ΚΦΕ που ισχύει σήμερα, καθιερώθηκε, κατ’ εξαίρεση, εξωλογιστικός προσδιορισμός των καθαρών αμοιβών αρχιτεκτόνων και μηχανικών για τη σύνταξη μελετών και σχεδίων οικοδομικών και λοιπών τεχνικών έργων, την επίβλεψη της εκτέλεσής τους, καθώς και για την διεύθυνση εκτέλεσης (δηλαδή τη διοίκηση) του έργου κ.λπ., βάσει μοναδικών συντελεστών που εφαρμόζονται στις ακαθάριστες νόμιμες αμοιβές τους, οι οποίοι συντελεστές αναπροσαρμόσθηκαν ώστε να συμβιβάζονται με το πραγματικά κτώμενο καθαρό εισόδημα αυτών. Οι συντελεστές αυτοί καθιερώθηκαν χάριν της αντικειμενικότητας του προσδιορισμού των καθαρών αμοιβών, της εδραίωσης της εμπιστοσύνης των φορολογούμενων προς το κράτος και της αποφυγής προστριβών μεταξύ φορολογούμενων και φορολογικών υπηρεσιών, καθώς και της απλούστευσης και της επιτάχυνσης της σχετικής διαδικασίας (βλ. και σχετικές εισηγητικές εκθέσεις επί του άρθρου 10 του Ν.1828/1989 και επί του άρθρου 20 του N.2214/1994).
Από την γραμματική ερμηνεία τόσο του προοιμίου της παρ. 5 του άρθρου 49 του Ν.2238/1994, όπως, κατά τα ως άνω, ισχύει σήμερα, όσο και της διάταξης του πρώτου εδαφίου της περ. β) της ίδιας παραγράφου, την ιστορική εξέλιξη και ερμηνεία των προϊσχυσασών διατάξεων, που προαναφέρθηκαν και κωδικοποιήθηκαν στις τώρα ισχύουσες διατάξεις της παρ. 5 του άρθρου 49 του ΚΦΕ -Ν.2238/1994- αλλά και από την τελολογική ερμηνεία των διατάξεων αυτών, προκύπτει ότι, ο νομοθέτης από την αρχή που καθιέρωσε τους συντελεστές καθαρού κέρδους στις αμοιβές αρχιτεκτόνων και μηχανικών με την παρ. 3 του άρθρου 10 του ως άνω N.1823/1989 μέχρι και σήμερα, ήθελε, για μεν τις μελέτες και επιβλέψεις έργων να ισχύει διαφορετικός συντελεστής, ανάλογα με την κατηγορία του έργου (κτιριακά έργα – χωροταξικά, πολεοδομικά, συγκοινωνιακά, υδραυλικά – ηλεκτρομηχανολογικά – τοπογραφικά), όπως αναλυτικά εξειδικεύονται στις προαναφερθείσες διατάξεις, για δε την διεύθυνση εκτέλεσης (διοίκηση) οποιουδήποτε έργου, ανεξάρτητα από το είδος αυτού και τις κατηγορίες μελετών που αναφέρονται σε όλες τις υποπεριπτώσεις των περ. α’, β, γ’ και δ’ της παρ. 5 του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου, να ισχύει ένας συγκεκριμένος και αμετάβλητος συντελεστής, αφού σε καμία διάταξη δεν γίνεται τέτοιου είδους διάκριση.
Το ότι οι ακαθάριστες αμοιβές από διεύθυνση εκτέλεσης έργου υπόκεινται σήμερα στον συντελεστή 22%, που προβλέπεται στην περ. β) της παρ. 5 του ως άνω άρθρου, όπου υπάγονται και οι ακαθάριστες αμοιβές για μελέτη – επίβλεψη χωροταξικών, πολεοδομικών, συγκοινωνιακών και υδραυλικών έργων, όπως αναλύονται στις υποπερ. αα) μέχρι και ηη) της περίπτωσης αυτής, δεν σημαίνει ότι ο συντελεστής 22% εφαρμόζεται μόνο ως προς την διεύθυνση εκτέλεσης έργου αντίστοιχου μόνο με τέτοιας φύσεως μελέτες.
Ειδικότερα:
α) Στην τελευταία ως άνω διάταξη ευκρινώς διαχωρίζονται οι αμοιβές από «διεύθυνση εκτελέσεως έργου», χωρίς να γίνεται διάκριση ως προς το είδος του έργου, από αυτές που αφορούν τις μελέτες – επιβλέψεις συγκεκριμένου είδους έργου, δεδομένου ότι ορίζεται ρητά: «…. Και για ακαθάριστες αμοιβές από διεύθυνση εκτέλεσης έργου», όπως προβλεπόταν και στις προϊσχύσασες διατάξεις, με μικρότερο μόνο συντελεστή -17%-. Το ίδιο γίνεται και στο προοίμιο της παρ. 5 του ίδιου άρθρου.
β) Παρότι δεν προκύπτει ρητά από τις οικείες εισηγητικές εκθέσεις, ο σκοπός της ανωτέρω διαφοροποίησης είναι προφανής, διότι οι συντελεστές αυτοί αφορούν στις δαπάνες που υποβάλλονται οι αρχιτέκτονες και οι μηχανικοί, κατά την εκτέλεση των καθηκόντων τους, επί των οποίων υπολογίζονται και οι αμοιβές τους, που βεβαίως διαφέρουν όχι μόνο ανάλογα με το είδος της μελέτης, αλλά και ανάλογα με το είδος του έργου που επιβλέπουν (βλ. άρθρα 58, 63, 73, 74, 91, 92 κ.ά. του Π.Δ.696/1974), δεδομένου ότι η επίβλεψη, όπως η έννοια αυτής αναλύεται στις διατάξεις των άρθρων 57, 73, 91, 95 κ.ά. του Π.Δ.696/1974 και του άρθρου 11 -είδος ΣΤ’- του Β.Δ/τος της 21.2.1938, αφορά και περιορίζεται κυρίως στο τεχνικό μέρος του έργου (βλ. και Α.Π.1415/2005, 743/2000, 709/1998, 423/1995, 351/1989, 925/1977, Εφ.Αθ.5700/1999 κ.ά.) και απαιτεί επιτόπια μετάβαση εκεί που γίνεται το έργο και έτσι οι δαπάνες κάθε φορά διαφέρουν ανάλογα με το είδος του έργου. Αντίθετα, ο διευθύνων την εκτέλεση του έργου, ο έχων, δηλαδή, τη διοίκηση, εποπτεία και παρακολούθηση οποιουδήποτε έργου, που έχει ευρύτερες και γενικότερες αρμοδιότητες από τον επιβλέποντα μηχανικό, προφανώς δεν χρειάζεται, κατά κανόνα, να μεταβαίνει επί τόπου για άσκηση των καθηκόντων του, οι δε δαπάνες στις οποίες υποβάλλεται είναι ίδιες οποιασδήποτε κατηγορίας έργο και αν διοικεί.
Ελλείψει δε διατάξεως, που να ορίζει την έννοια του «διοικούντος» την εκτέλεση του έργου για τα ιδιωτικά έργα, χρήσιμη είναι η έννοια της διοίκησης, παρακολούθησης και εκτέλεσης του έργου, που ισχύει στα δημόσια έργα, που είναι αυτή που αφορά και προσβλέπει στην επίτευξη -με νομικές πράξεις και υλικές ενέργειες- του από τον νόμο προβλεπόμενου αποτελέσματος, το δε όργανο που τις ασκεί έχει όχι μόνο αποφασιστική αρμοδιότητα λήψης αποφάσεων και ελέγχου κάθε διοικητικού σταδίου εκτέλεσης, αλλά και ευθύνη για το αποτέλεσμα αυτό. O διοικών, δηλαδή, το έργο είναι αυτός που ενεργεί ό,τι απαιτείται για την καλή και έγκαιρη εκτέλεση αυτού (βλ. αποφ. Ολ. E.Σ. 801/2003).
Εξάλλου, ο όρος «διεύθυνση έργου» ή «διοίκηση έργου» ή «διαχείριση έργου», κατά τους κανόνες της επιστήμης και της τεχνικής, συνδέεται με το ενυπάρχον στην έννομη σχέση με τον εργολάβο δικαίωμα του εργοδότη να εκτιμήσει τις υπάρχουσες σε κάθε χρονική στιγμή ανάγκες και να αποφασίσει τις απαραίτητες για την ικανοποίηση αυτών παρεμβάσεις, μεταξύ των οποίων περιλαμβάνεται και η δημιουργία κατάλληλων έργων και ενεργειών αρμοδιότητας μηχανικού. Τα ως άνω έργα και ενέργειες καλύπτουν τις, σχετικά με τη λειτουργία, ποσότητα, ποιότητα, οικονομία, μορφή και αισθητική, απαιτήσεις του εργοδότη. Πρόκειται, δηλαδή, για την παρακολούθηση του έργου από τον εργοδότη, που είτε γίνεται από τον ίδιο είτε ανατίθεται σε άλλον φορέα (αυτοπροσώπως ή υποβοηθούμενο από δικό του προσωπικό) με σύμβαση έργου. Οι φορείς αυτοί αναλαμβάνουν έναντι αμοιβής, της οποίας το κατώτερο όριο προβλέπεται από τις ως άνω διατάξεις περί ελάχιστων αμοιβών μηχανικών, την ευθύνη της διεύθυνσης (διοίκησης) των έργων, είτε μόνοι, είτε με τη συμμετοχή συνεργατών στους οποίους αναθέτουν μέρος της διεύθυνσης αυτών. Ο φορέας που αναλαμβάνει με την ως άνω σύμβαση την διεύθυνση έργου έχει την ευθύνη να προωθήσει με τις κατάλληλες εντολές και οδηγίες όλες τις αναγκαίες διαδικασίες, οι οποίες αφορούν αφενός μεν στη διευκρίνιση του αντικειμένου του έργου, αφετέρου δε στη μελέτη τεχνικών δελτίων του έργου, τον συντονισμό και την παρακολούθηση της εκπόνησης των τεχνικών, οικονομικών και χρονικών μελετών, τη νομική υποστήριξη, τον συντονισμό, καθώς και την παρακολούθηση της κατασκευής και επίβλεψης του έργου, την έκδοση διευθυντικών πράξεων, εντολών και οδηγιών προς όλα τα αναμειγνυόμενα όργανα στο έργο, τη σύνταξη του τεχνικού και οικονομικού χρονικού πλαισίου των τευχών δημοπράτησης, τη δημοπράτηση του έργου κ.λπ. (βλ. σχετ. και το υπ’ αριθ. 7476/9.4.1996 έγγραφο του Τεχνικού Επιμελητηρίου Ελλάδας προς τον τότε Υπουργό Οικονομικών).
Επομένως, επειδή η διεύθυνση εκτέλεσης του έργου συνδέεται με τον εργοδότη και διενεργείται για λογαριασμό του, αυτή δεν δύναται να ασκηθεί ούτε από τον εργολάβο ούτε από μηχανικό στον οποίο θα έχει αναθέσει ο εργολάβος με σύμβαση τέτοιο έργο. Στην τελευταία περίπτωση δεν μπορούν να εφαρμοσθούν οι διατάξεις της παρ. 5 του άρθρου 49 του ΚΦΕ, αλλά οι διατάξεις της παρ. 1 του ίδιου άρθρου.
γ) Εξυπακούεται ότι τα ανωτέρω ισχύουν στις κατηγορίες έργων που συναντάται ο ασκών καθήκοντα διευθύνοντος την εκτέλεση έργου – διοίκησης του έργου και όχι στις περιπτώσεις που, είτε δεν συναντάται στην πράξη τέτοια αρμοδιότητα αρχιτέκτονα ή μηχανικού ή βάσει κάποιας διάταξης νόμου δεν μπορεί να ασκηθεί από αυτούς τέτοια αρμοδιότητα, οπότε στις τελευταίες περιπτώσεις η απάντηση στο ερώτημα παρίσταται άνευ αντικειμένου. Πάντως, από το προαναφερθέν έγγραφο του Τεχνικού Επιμελητηρίου Ελλάδας, δεν προκύπτει ότι υπάρχουν κατηγορίες μελετών στις οποίες να μην συναντάται η «διεύθυνση εκτελέσεως» του έργου ή «διοίκηση» του έργου με την ως άνω έννοια, αφού δεν γίνεται τέτοια διάκριση.
II. 1) Σύμφωνα με το δοθέν πραγματικό του ερωτήματος, στην Διεύθυνση Φορολογίας Εισοδήματος του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών έχουν, κατά καιρούς, υποβληθεί γραπτά και προφορικά ερωτήματα μηχανικών, σχετικά με το αν ο συντελεστής καθαρού εισοδήματος από την διεύθυνση εκτέλεσης έργου της περ. β’ της παρ. 5. του άρθρου 49 του ΚΦΕ ισχύει και για τις αμοιβές από διεύθυνση εκτέλεσης έργου των λοιπών περιπτώσεων της παρ. 5 του ίδιου άρθρου, όπως της περ. α’ της παρ. 5 (δηλαδή διεύθυνση εκτέλεσης έργου σε μελέτη – επίβλεψη κτιριακών έργων) κ.λπ. και έτσι υπεβλήθη το παρόν ερώτημα.
2) Ενόψει των αναλυτικά προαναφερθέντων υπό στοιχ. Ι. 2), ανεξάρτητα από το είδος της μελέτης ή το είδος του έργου στο οποίο κάποιος μηχανικός έχει αναλάβει και ασκήσει καθήκοντα διεύθυνσης εκτέλεσης – διοίκησης έργου, για την εξεύρεση του καθαρού εισοδήματος αυτού εφαρμόζεται ο συντελεστής 22% της διάταξης της περ. β) της παρ. 5 του άρθρου 49 του ΚΦΕ, υπό την προϋπόθεση, βέβαια ότι, η διεύθυνση εκτέλεσης του έργου τού έχει ανατεθεί από τον κύριο του έργου, διότι δεν νοείται διεύθυνση εκτέλεσης έργου να έχει ανατεθεί από ανάδοχο σε μηχανικό.
Κατά συνέπεια, στο ως άνω τεθέν ερώτημα προσήκει η απάντηση ότι ο συντελεστής 22%, που αναφέρεται στην περ. β’ της παρ. 5 του άρθρου 49 του N.2238/1994, εφαρμόζεται για τις ακαθάριστες αμοιβές από διεύθυνση εκτέλεσης έργων αντίστοιχων με όλες τις υποπεριπτώσεις των περ. α’, β’, γ’ και δ’ της παρ. 5 του ίδιου άρθρου.
Ακριβές Αντίγραφο
Η Προϊσταμένη της Γραμματείας
α/α Στ. Καλοπήτα
Η ΓΕΝ. Δ/ΝΤΡΙΑ
Μ. ΓΥΦΤΑΚΗ