ΟΡΘΗ ΕΠΕΝΑΛΗΨΗ ΑΠΑΝΤΗΣΗΣ
Η απάντηση που αναρτήσαμε στις 2/8/2012 σχετικά με το κατωτέρω ερώτημα είναι εσφαλμένη, διότι αναρτήθηκε εκ παραδρομής ένα αντίγραφο του ηλεκτρονικού αρχείου που δεν ήταν το οριστικό. (αναρτήθηκε ένα αντίγραφο σε πολύ αρχικό στάδιο επεξεργασίας). Έδρασε δυστυχώς ο δαίμων του «τυπογραφείου»!
Ζητούμε συγνώμη για την ταλαιπωρία που σας υποβάλαμε. Ακολουθεί η ορθή επανάληψη της απάντησης.
Ερώτηση
Καλημέρα σας
Το Ερώτημα μου αφορά στην επιβολή ΦΠΑ σε διεταιρικές ενδο-ομιλικές δαπάνες διοικητικής υποστήριξης (royalties)
Συγκεκριμένα η εταιρεία (λήπτης υπηρεσιών royalties) έχει έδρα στην Ελλάδα με δραστηριότητα απαλλασσόμενη κατά το άρθρο 22 περ. ιθ’ του Ν.2859/2000.
Η εταιρεία είναι ενταγμένη στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ, διότι κατά το έτος σύστασής της, 1999, το κύριο αντικείμενο δραστηριότητας,μεσίτης αντασφαλίσεων, δεν ήταν ενταγμένο ξεκάθαρα στο καθεστώς των απαλλασσομένων του ΦΠΑ, δραστηριοτήτων όπως ήταν και είναι ο ασφαλιομεσίτης και ο πράκτορας.
Όμως επειδή οι πράξεις που ενεργούσε και εξακολουθεί να ενεργεί είναι σαφώς απαλλασσόμενες του ΦΠΑ, υπέβαλλε περιοδικές δηλώσεις και εκκαθαριστικές δηλώσεις ΦΠΑ για τυπικούς και μόνο λόγους από τη σύστασή της έως σήμερα. Δηλαδή δεν είχε καμία έκπτωση ή επιστροφή του ΦΠΑ των εισροών της, αντιθέτως κατάβαλε το 100% του ΦΠΑ των συμπτωματικών πράξεων εκροών της. Οι «συμπτωματικές» πράξεις που ενεργούσε και μόνον ήταν υποκείμενες στο ΦΠΑ, οι οποίες καθόριζαν ένα ποσοστό prorata που ήταν 99% κατ’ έτος. Όταν λέμε συμπτωματικές πράξεις εννοούμε έσοδα από παραχώρηση χρήσης μεταφορικού μέσου (ΕΙΧ) και έσοδα εξαγοράς leasing, δηλ. πράξεις που δεν είναι στο κύριο αντικείμενο της ούτε και στο σκοπό του καταστατικού της .
Το 2002 σε γραπτό μας ερώτημα, μέσω των ......................... προς το Υπουργείο, Διεύθυνση ΦΠΑ, λάβαμε απάντηση, περί ένταξής μας στις απαλλασσόμενες του ΦΠΑ δραστηριότητες κατά άρ. 22, παρ. ιθ’ Ν. 2859/2000, με το έγγραφο 1117837/7225/567/0014 ΠΕ/27-12-2002, έγγραφο που σας επισυνάπτουμε.
Στην εταιρεία συμμετέχει βασικός μέτοχος πολυεθνική εταιρεία η οποία επιβαρύνει το τοπικό γραφείο Ελλάδος με έξοδα διοικητικής λειτουργίας, royalties. Η λήψη υπηρεσιών μέσω αυτών των χρεώσεων συνίσταται σε ηλεκτρονική χρήση μοντέλων αξιολόγησης λήψης αντασφάλισης τα οποία χρησιμοποιούνται από τις ημεδαπές ασφαλιστικές, προκειμένου να αποφασίσουν τι είδους αντασφαλιστικό πρόγραμμα θα αγοράσουν και το ύψος αυτού. Αυτή δε η υπηρεσία παρέχεται ως "value add service" δηλαδή δεν χρεώνουμε τον πελάτη για τις αναλύσεις αυτές.
Σε τακτικό φορολογικό έλεγχο από τα ΔΕΚ Αθηνών εκρίθει ότι η λήψη αυτών των υπηρεσιών (royalties)δεν υπόκειται σε ΦΠΑ κατά τις διατάξεις του αρ. 14 Ν. 2859/2000, διότι στο φύλλο ελέγχου για τις χρήσεις 2004-2008 δεν μας καταλογίστηκε πρόσθετος φόρος ΦΠΑ και έκρινε ότι το ΦΠΑ που είχαμε αποδώσει για λήψη υπηρεσιών όπως συνδρομές και αγορές αγαθών από την Ευρώπη ή την Αμερική ήταν το μόνο που οφείλαμε να έχουμε υπολογίσει και αποδώσει στο Δημόσιο.
Όπως γνωρίζετε για ορισμένες κατηγορίες εταιρειών και μεταξύ αυτών και η εν λόγω εταιρεία υποχρεούται σε φορολογικό πιστοποιητικό από το ελεγκτικό γραφείο ορκωτών λογιστών που έχει αναλάβει τον τακτικό έλεγχο των οικονομικών καταστάσεων.
Οι ελεγκτές ...................................... που έχουν αναλάβει την έκδοση φορολογικού πιστοποιητικού για την ελεγχόμενη από αυτούς διαχειριστική χρήση 2011, κρίνουν ότι οι εν λόγω πράξεις υπόκεινται σε ΦΠΑ και προκειμένου να μας χορηγήσουν καθαρό φορολογικό πιστοποιητικό επιμένουν στην επιβολή του ΦΠΑ στις εν λόγω πράξεις στο σύνολό τους και την απόδοσή του με τροποιητική δήλωση ΦΠΑ.
Παρακαλώ πολύ να τύχω εμπεριστατωμένης απαντήσεώς σας το συντομότερο την οποία να μπορώ να χρησιμοποιήσω.
Με εκτίμηση
Απάντηση
Εάν έχουμε καταλάβει σωστά, η μητρική αλλοδαπή εταιρεία τιμολογεί την ελληνική – θυγατρική της για την παροχή υπηρεσιών που συνίστανται στη χρήση κάποιου λογισμικού μοντέλων αξιολόγησης λήψης αντασφάλισης.
Α.
Όπως ορθώς αναφέρετε το άρθρο 22, παρ. 1., περ. Ιθ', του κώδικα ΦΠΑ θεσπίζει την απαλλαγή από τον φόρο των ασφαλιστικών και αντασφαλιστικών εργασιών, καθώς και των συναφών με αυτές εργασίες που παρέχονται από ασφαλειομεσίτες και ασφαλιστικούς πράκτορες (συμπεριλαμβανομένων και των υπηρεσιών οδικής βοήθειας έναντι συνδρομής, που παρέχονται από ασφαλιστικές επιχειρήσεις, καθώς και από φυσικά πρόσωπα ή νομικά πρόσωπα παροχής οδικής βοήθειας).
Οι σχετικές με το ερώτημά σας παρεχόμενες υπηρεσίες μπορεί να θεωρηθεί ότι δεν εμπίπτουν στις ανωτέρω απαλλακτικές διατάξεις του άρθρου 22 αν ληφθούν υπόψη τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.333/1.2.1987, σύμφωνα με την οποία οι αμοιβές που εισπράττουν οι ασφαλιστικές εταιρείες διότι εξυπηρετούν άλλες ασφαλιστικές εταιρείες (εσωτερικού ή εξωτερικού) διεξάγοντας διάφορες εργασίες αντ’ αυτών όπως π.χ. μηχανογραφική εξυπηρέτηση, συστέγαση, έρευνα ατυχήματος, αποκατάσταση ατυχήματος, διάθεση προσωπικού, υπάγονται σε ΦΠΑ με συντελεστή 18% [23% σήμερα].
Επίσης όπως αναφέρεται στην γραπτή απάντηση (έγγραφο 1117837/7225/567/0014 ΠΕ/27-12-2002) που λάβατε από το Υπουργείο Οικονομικών η ανωτέρω ΠΟΛ 333/1.2.1987 έχει εφαρμογή και επί των αντίστοιχων εργασιών που σχετίζονται με τις αντασφάλειες.
Επομένως αν δεχθούμε τα ανωτέρω θα συμφωνήσουμε την άποψη των ελεγκτών σας ότι οι εν λόγω πράξεις υπόκεινται σε ΦΠΑ.
Όσον αφορά την απόδοση του οφειλόμενου φόρου ισχύουν τα εξής:
Σύμφωνα με το άρθρο 14, παράγραφος 2, περίπτωση α' του Ν.2859/2000, ο τόπος παροχής υπηρεσιών προς υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο, που ενεργεί με την ιδιότητα αυτή, είναι ο τόπος όπου το εν λόγω πρόσωπο έχει την έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας. Ωστόσο, εάν οι υπηρεσίες αυτές παρέχονται σε μόνιμη εγκατάσταση του υποκείμενου στον φόρο προσώπου που βρίσκεται σε τόπο διαφορετικό από τον τόπο όπου έχει την έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας, ως τόπος παροχής των υπηρεσιών αυτών θεωρείται ο τόπος όπου βρίσκεται η μόνιμη εγκατάστασή του. Ελλείψει τέτοιας έδρας ή μόνιμης εγκατάστασης, ως τόπος παροχής υπηρεσιών θεωρείται ο τόπος της μόνιμης κατοικίας ή της συνήθους διαμονής του υποκείμενου στον φόρο στον οποίο παρέχονται οι υπηρεσίες.
Άρα στην περίπτωσή σας ο τόπος φορολόγησης για τους σκοπούς του ΦΠΑ είναι η Ελλάδα, δηλαδή η χώρα που έχει την έδρα της η εταιρεία σας, προς την οποία παρέχονται οι υπηρεσίες.
Τα τιμολόγια της μητρικής σας και αλλοδαπής εταιρείας δεν έχουν ΦΠΑ διότι:
α) Αν είναι εγκατεστημένη στην Ε.Ε. πρόκειται για ενδοκοινοτική παροχή υπηρεσίας (προηγείται βεβαίως η εγγραφή στο σύστημα VIES των δύο εταιρειών),
β) ενώ αν είναι εταιρεία εγκατεστημένη σε τρίτη χώρα (εκτός Ε.Ε) δεν υπόκειται στις διατάξεις του ΦΠΑ, ο οποίος είναι κοινοτικός φόρος.
Περαιτέρω σύμφωνα με το άρθρο 35 του Κώδικα ΦΠΑ υπόχρεος για την απόδοση του φόρου είναι ο λήπτης των υπηρεσιών, δηλαδή η ελληνική εταιρεία (πράξη λήπτη).
Συνεπώς όντως υφίσταται υποχρέωση καταβολής του αναλογούντος φόρου (που υπολογίζεται με τους συντελεστές που ισχύουν για αντίστοιχες υπηρεσίες στο εσωτερικό της χώρας) από την εταιρεία σας, που κανονικά αποδίδεται με τις περιοδικές δηλώσεις ΦΠΑ.
Τρόπος απόδοσης του αναλογούντος ΦΠΑ
Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1005/8.1.1993 (Τρόπος καταβολής του φόρου προστιθέμενης αξίας στο δημόσιο από το λήπτη των αγαθών και υπηρεσιών) προβλέπονται τα εξής:
“ ... για τις ενδοκοινοτικές αποκτήσεις δεν θα καταβάλλεται ουσιαστικά ο φόρος που αναλογεί σ' αυτές αλλά θα οφείλεται μέχρι το χρόνο υποβολής της προσωρινής δήλωσης της οικείας φορολογικής περιόδου, οπότε θα συμψηφίζεται κατά κανόνα ως φόρος εισροών με ισόποσο ποσό φόρου που θα οφείλεται για τις ίδιες πράξεις στην ίδια φορολογική περίοδο. Θα γίνεται δηλαδή απλά λογιστική και μόνο τακτοποίηση του φόρου που αναλογεί στις πράξεις των ενδοκοινοτικών αποκτήσεων χωρίς στην ουσία να καταβάλλεται ο φόρος αυτός. Κατά συνέπεια, με την παραλαβή ή αποστολή των αγαθών και την έκδοση του σχετικού τιμολογίου από τον προμηθευτή άλλου κράτους–μέλους, θα πιστώνεται ο λογαριασμός του φόρου προστιθέμενης αξίας και ταυτόχρονα με την πίστωση θα γίνεται και ισόποση χρέωση του λογαριασμού ΦΠΑ. Όσον αφορά την αξία της ενδοκοινοτικής απόκτησης, θα καταχωρείται στα βιβλία του υποκειμένου ως εισροή, σε χωριστό λογαριασμό, το κόστος αυτής και θα λαμβάνεται ως φορολογητέα αξία της συγκεκριμένης πράξης αυτή που προσδιορίζεται, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 15 και ως εκροή (πλασματική) σε χωριστό λογαριασμό το ίδιο ποσό.
Τα παραπάνω ισχύουν και για τις λήψεις υπηρεσιών των παρ. 3 και 4 του άρθρου 12 για τις οποίες υπόχρεος στην καταβολή του φόρου καθίσταται ο λήπτης των υπηρεσιών, εφόσον βέβαια ο λήπτης έχει δικαίωμα έκπτωσης του φόρου αυτού. Ο φόρος της ενδοκοινοτικής απόκτησης αγαθών εκπίπτεται όταν παρέχεται από το νόμο ολικό δικαίωμα έκπτωσης. Σε αντίθετη περίπτωση θα γίνεται αποκλεισμός του δικαιώματος έκπτωσης ή θα γίνεται επιμερισμός του φόρου που εκπίπτεται σε περίπτωση επιμερισμού φόρου κοινών εισροών.
Η πιστοχρέωση του ΦΠΑ γίνεται σύμφωνα με τις παραδεδεγμένες αρχές της λογιστικής. ...”
Όσον αφορά το δικαίωμα έκπτωσης σύμφωνα με το άρθρο 30 ισχύουν τα εξής:
2.Δικαίωμα έκπτωσης του φόρου παρέχεται επίσης στον υποκείμενο κατά το μέρος που τα αγαθά ή οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται:
α) για την πραγματοποίηση στο εξωτερικό των δραστηριοτήτων που προβλέπουν οι διατάξεις του άρθρου 4, εφόσον αυτές θα παρείχαν δικαίωμα έκπτωσης του φόρου, αν είχαν πραγματοποιηθεί στο εσωτερικό της χώρας,
β) για την παροχή υπηρεσιών και την παράδοση αγαθών που απαλλάσσονται από το φόρο, σύμφωνα με τις διατάξεις των περιπτώσεων λ' και λγ' της παραγράφου 1 του άρθρου 22 , αντίστοιχα,
γ) για τις πράξεις που απαλλάσσονται από το φόρο, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 24, 25, 26, 27 και 28,
δ) για τις εργασίες που απαλλάσσονται από το φόρο, σύμφωνα με τις διατάξεις των περιπτώσεων ιθ', κ', κα', κγ', κδ' και κετης παραγράφου 1 του άρθρου 22 , εφόσον ο λήπτης είναι εγκαταστημένος εκτός της Κοινότητας ή οι εργασίες αυτές συνδέονται άμεσα με αγαθά που εξάγονται σε χώρα εκτός της Κοινότητας,
ε) για τη διάθεση δώρων μέχρις αξίας δέκα (10) ευρώ και δειγμάτων.
στ) για την πραγματοποίηση πράξεων του τρίτου εδαφίου της παραγράφου 9 του άρθρου 19.
Β.
Στον αντίποδα της ανωτέρω άποψης, όπως αναφέρετε στο ερώτημά σας ο τακτικός φορολογικός έλεγχος από τα ΔΕΚ Αθηνών δεν έθεσε θέμα λανθασμένων χειρισμών, ούτε καταλόγισε πρόσθετο ΦΠΑ για τις εν λόγω πράξεις.
Πιθανολογούμε ότι αυτό συνέβη, είτε διότι δεν υπέπεσε στην αντίληψη των ελεγκτών το συγκεκριμένο θέμα, είτε γιατί ενδεχομένως θεώρησαν τις συγκεκριμένες υπηρεσίες ως συναφείς με τις εργασίες που παρέχονται από ασφαλειομεσίτες και ασφαλιστικούς πράκτορες. Οπότε σε αυτήν την περίπτωση δέχτηκαν ότι έχουν εφαρμογή οι προαναφερθείσες διατάξεις του άρθρο 22, παρ. 1., περ. Ιθ', του κώδικα ΦΠΑ που θεσπίζει την απαλλαγή από τον φόρο των ασφαλιστικών και αντασφαλιστικών εργασιών, καθώς και των συναφών με αυτές εργασίες που παρέχονται από ασφαλειομεσίτες και ασφαλιστικούς πράκτορες.
Ως υποστηρικτικά της άποψης αυτής μπορούμε ενδεχομένως να παραθέσουμε τα αναφερόμενα στην Οδηγία 2005/68/ΕΚ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου της 16ης Νοεμβρίου 2005, «σχετικά με τις αντασφαλίσεις και την τροποποίηση των οδηγιών 73/239/EΟΚ, 92/49/EΟΚ του Συμβουλίου, καθώς και των οδηγιών 98/78/EΚ και 2002/83/EΚ» σύμφωνα με την οποία:
«Οι αντασφαλιστικές επιχειρήσεις πρέπει να περιορίζουν το αντικείμενό τους στις αντασφαλιστικές και συναφείς δραστηριότητες. Η απαίτηση αυτή είναι δυνατόν να επιτρέπει σε μια αντασφαλιστική επιχείρηση να ασκεί, για παράδειγμα, δραστηριότητες όπως η παροχή στατιστικών ή αναλογιστικών συμβουλών, ανάλυση κινδύνων ή έρευνα για τους πελάτες της. Είναι επίσης δυνατόν να ασκεί δραστηριότητες εταιρείας χαρτοφυλακίου, καθώς και δραστηριότητες στον χρηματοπιστωτικό τομέα, κατά την έννοια του άρθρου 2 σημείο 8 της οδηγίας 2002/87/EΚ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 16ης Δεκεμβρίου 2002, σχετικά με τη συμπληρωματική εποπτεία πιστωτικών ιδρυμάτων, ασφαλιστικών επιχειρήσεων και επιχειρήσεων επενδύσεων χρηματοπιστωτικού ομίλου ετερογενών δραστηριοτήτων. Εν πάση περιπτώσει, η απαίτηση αυτή δεν επιτρέπει την άσκηση μη συναφών τραπεζικών και χρηματοπιστωτικών δραστηριοτήτων.»
Εν κατακλείδι το θέμα της υπαγωγής ή μη στο ΦΠΑ των υπηρεσιών που αναφέρετε στο ερώτημα σας σχετίζεται άμεσα με τον χαρακτηρισμό αυτών είτε ως συναφών είτε ως ανεξάρτητων προς τις ασφαλιστικές και αντασφαλιστικές εργασίες, καθώς και των συναφών με αυτές εργασίες που παρέχονται από ασφαλειομεσίτες και ασφαλιστικούς πράκτορες.
Η άποψη μας είναι ότι οι πράξεις αυτές υπάγονται σε ΦΠΑ ως μη συναφείς των ασφαλιστικών και αντασφαλιστικών εργασιών, ωστόσο θα θέλαμε να επισημάνουμε ότι αρμόδιες για τη λήψη τέτοιων αποφάσεων είναι οι φορολογικές αρχές στις οποίες θα πρέπει να απευθυνθείτε εκ νέου. Το δικό μας έργο περιορίζεται στο να σας παραθέσουμε τη σχετική νομοθεσία.
Η ομάδα της AST BOOKS.