Ερώτηση
700ΑΑ. Καλημέρα. Έχω 2 μονοπρόσωπες ΙΚΕ με υπερδωδεκάμηνη χρήση. Δεν έχουν κλείσει ακόμα την χρήση και θέλω να της μεταβιβάσω σε 2 νέα πρόσωπα. Το αντικείμενο εργασιών τους είναι φωτοβολταϊκά πάρκα. Η ερώτηση είναι ως εξής : προκύπτει υπεραξία κατά την μεταβίβαση των μεριδίων του στα δυο νέα πρόσωπα;
Απάντηση
Με τις διατάξεις των άρθρων 43 ? 120 του ν. 4072/2012 (Α΄.86) θεσπίστηκε νέα εταιρική μορφή η Ιδιωτική Κεφαλαιουχική Εταιρεία (Ι.Κ.Ε.).
Ειδικότερα με τις διατάξεις της παραγράφου 11 του άρθρου 116 ορίζεται ότι οι εκάστοτε ισχύουσες φορολογικές διατάξεις για τις Εταιρίες Περιορισμένης Ευθύνης (Ε.Π.Ε.) εφαρμόζονται και στις Ιδιωτικές Κεφαλαιουχικές Εταιρίες (Ι.Κ.Ε.).
Όπως είναι γνωστό με τις διατάξεις του άρθρου 13 (Αυτοτελής φορολόγηση εισοδήματος από επιχειρήσεις ή επαγγέλματα ) του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν.2238/1994) προβλέπεται ότι:
«1.Φορολογείται αυτοτελώς λογιζόμενο ως εισόδημα:
α) Με συντελεστή είκοσι τοις εκατό (20%) κάθε κέρδος ή ωφέλεια που προέρχεται από τη μεταβίβαση:
ββ) Εταιρικών μερίδων ή μεριδίων, ποσοστών συμμετοχής σε κοινωνία αστικού δικαίου που ασκεί επιχείρηση ή επάγγελμα ή σε κοινοπραξία, εκτός κοινοπραξίας τεχνικών έργων, της παραγράφου 2 του άρθρου 2 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων.
Για τον υπολογισμό της ωφέλειας, που προκύπτει από τη μεταβίβαση μεριδίων ημεδαπής εταιρείας περιορισμένης ευθύνης, αφαιρείται το κόστος απόκτησής της από την κατώτατη πραγματική αξία που έχουν κατά το χρόνο μεταβίβασης. Για τον προσδιορισμό της κατώτατης πραγματικής αξίας των μεριδίων που μεταβιβάζονται, ως κατώτατη πραγματική αξία ολόκληρης της εταιρίας λαμβάνεται το άθροισμα:
i) των ιδίων κεφαλαίων της, που εμφανίζονται στον τελευταίο πριν από τη μεταβίβαση επίσημο ισολογισμό,
ii) της άυλης αξίας της,
iii) της αξίας των ακινήτων της εταιρείας κατά το μέρος που η αξία του καθενός από αυτά, όπως αυτή προσδιορίζεται κατά το χρόνο μεταβίβασης στη φορολογία μεταβίβασης ακινήτων, υπερβαίνει την αξία κτήσης του και
iv) των αυξήσεων των ιδίων κεφαλαίων που έχουν μεσολαβήσει από το χρόνο σύνταξης του τελευταίου επίσημου ισολογισμού μέχρι το χρόνο μεταβίβασης των μεριδίων ή των μειώσεων των ιδίων κεφαλαίων που έχουν γίνει στο ίδιο χρονικό διάστημα.
Ειδικότερα, για τον προσδιορισμό της άυλης αξίας, αφαιρούνται οι τόκοι των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας, οι οποίοι υπολογίζονται με βάση το μέσο όρο του επιτοκίου των εντόκων γραμματίων του Ελληνικού Δημοσίου ετήσιας διάρκειας, που εκδόθηκαν το Δεκέμβριο του έτους που προηγείται της μεταβίβασης, από το μέσο όρο των ολικών αποτελεσμάτων εκμετάλλευσης των πέντε (5) τελευταίων, πριν από τη μεταβίβαση, ισολογισμών και το ποσό που προκύπτει (R) αναπροσαρμόζεται αρχικά με την εφαρμογή της σταθερής ληξιπρόθεσμης ράντας:
α = R x ( 1-u? / i)
και στη συνέχεια το αποτέλεσμα που προκύπτει προσαυξάνεται με τους ακόλουθους ποσοστιαίους συντελεστές, ανάλογα με τα έτη λειτουργίας της επιχείρησης:
Έτη λειτουργίας | Συντελεστές |
Πάνω από 3 μέχρι 5 | 10% |
Πάνω από 5 μέχρι 10 | 20% |
Πάνω από 10 μέχρι 15 | 30% |
Πάνω από 15 | 40% |
Για την εφαρμογή της πιο πάνω ράντας:
- α = το ποσό που προκύπτει μετά την αναπροσαρμογή και αποτελεί την άυλη αξία της επιχείρησης,
- R = το ποσό που αναπροσαρμόζεται και αναφέρεται στο υπερκέρδος της επιχείρησης,
- n = το πενταετές μελλοντικό χρονικό διάστημα για το οποίο προσδοκάται υπερκέρδος,
-u = 1/(1+i)
η παρούσα αξία του κεφαλαίου, η αξία του οποίου μετά από το πιο πάνω μελλοντικό διάστημα (n) είναι ένα λεπτό του ευρώ,
- i = το επιτόκιο των εντόκων γραμματίων του Ελληνικού Δημοσίου ετήσιας διάρκειας.
Σε περίπτωση που νόμιμα έχουν καταρτιστεί λιγότεροι των πέντε (5) ισολογισμών, λαμβάνονται υπόψη τα πιο πάνω στοιχεία των εν λόγω ισολογισμών.
Όταν η εταιρεία της οποίας μεταβιβάζονται τα μερίδια έχει προέλθει από μετατροπή ή συγχώνευση άλλων επιχειρήσεων και έχει καταρτίσει λιγότερους από τρεις (3) ισολογισμούς, πριν από τη μεταβίβαση των μεριδίων της, τότε για την εξεύρεση του μέσου όρου των ολικών αποτελεσμάτων εκμετάλλευσης, λαμβάνονται υπόψη τα ολικά αποτελέσματα εκμετάλλευσης και τα ίδια κεφάλαια όσων ισολογισμών αυτής υπάρχουν, καθώς και τα αποτελέσματα και τα ίδια κεφάλαια όσων από τους τελευταίους ισολογισμούς των επιχειρήσεων που έχουν μετασχηματισθεί και τηρούσαν βιβλία Γ΄ κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων απαιτούνται, ώστε στο επίπεδο της επιχείρησης να συγκεντρωθούν τρεις (3) ισολογισμοί.
Προκειμένου για μεταβιβάσεις μεριδίων από επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία Γ΄ κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, ως κόστος απόκτησης των μεταβιβαζόμενων μεριδίων λαμβάνεται αυτό που έχει καταχωρηθεί στα βιβλία τους, ανεξάρτητα από το χρόνο απόκτησής τους.
(.......)
Περαιτέρω, σύμφωνα με το έγγραφο 1065730/1220/Α0012/22.7.2008, ισχύουν τα εξής:
Επιβολή φόρου υπεραξίας κατά τη μεταβίβαση εταιρικού μεριδίου Ο.Ε..
1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της υποπερίπτωσης ββ' της περίπτωσης α' της παραγράφου 1 του άρθρου 13 του Κ.Φ.Ε. φορολογείται αυτοτελώς με συντελεστή 20% κάθε κέρδος ή ωφέλεια που προέρχεται από τη μεταβίβαση εταιρικών μερίδων ή μεριδίων, ποσοστών συμμετοχής σε κοινωνία αστικού δικαίου που ασκεί επιχείρηση ή επάγγελμα, ή σε κοινοπραξία, εκτός κοινοπραξίας τεχνικών έργων, της παραγράφου 2 του άρθρου 2 του Κ.Β.Σ.
2. Από τη διοίκηση έγινε δεκτό (σχετ. το 1032022/615/Α0012/29-3-2005 έγγραφο), στηριζόμενη στην 529/2002 γνωμοδότηση του Ν.Σ.Κ., ότι σε περίπτωση μεταβίβασης εταιρικών μερίδων κατά τη διάρκεια της πρώτης χρήσης της εταιρίας, δεν οφείλεται φόρος υπεραξίας με βάση την υποπερίπτωση ββ' της περίπτωσης α' της παραγράφου 1 του άρθρου 13 του Κ.Φ.Ε.
3. Στην ίδια γνωμοδότηση του Ν.Σ.Κ. αναφέρεται ότι εφόσον έχει ολοκληρωθεί τουλάχιστον μία διαχειριστική χρήση και είναι δυνατή η εξαγωγή λογιστικού αποτελέσματος από τα λογιστικά βιβλία της επιχείρησης, τότε η φορολογική αρχή δύναται να λάβει από αυτά τα προκύπτοντα καθαρά κέρδη, μη απαιτούμενης της προηγούμενης υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος εκ μέρους της επιχείρησης, αφού η εν λόγω υποβολή από καμία διάταξη δεν αξιώνεται ως απαραίτητη προϋπόθεση σχετικά με τη δυνατότητα της φορολογικής αρχής να προβαίνει σε έλεγχο των βιβλίων των φορολογουμένων και να αντλεί τα εκάστοτε αναγκαία στοιχεία.
4. Από την αίτησή σας αλλά και από την τηλεφωνική επικοινωνία που είχαμε μαζί σας προκύπτει ότι η επιχείρηση σας (Ο. Ε. με βιβλία Β κατηγορίας) ιδρύθηκε στις 4-10-2006, στις 31-12-2007 διέκοψε την κύρια δραστηριότητά της και δήλωσε νέα δραστηριότητα ως κύρια και η μεταβίβαση του μεριδίου του ενός εκ των δύο εταίρων σε τρίτο πραγματοποιείται τον Ιούνιο του 2008.
5. Ύστερα από τα παραπάνω, δεν μπορεί να εφαρμοστεί η απαλλαγή από το φόρο υπεραξίας του μεριδίου δεδομένου ότι όταν μεταβιβάζεται το μερίδιο του ενός εταίρου της επιχείρησης στον τρίτο, η επιχείρηση δε διανύει την πρώτη της χρήση."
Ακόμη, με τη Γνωμοδότηση του Ν.Σ.Κ. 529/2002, προβλέπονται τα εξής:
Xρόνος φορολόγησης της υπεραξίας κατά τη μεταβίβαση εταιρικής μερίδας ετερόρρυθμης εταιρίας. Μεταβίβαση πριν τη λήξη της πρώτης διαχειριστικής περιόδου.
Γνωμ. 529/2002 ΜΕΤΑΒΙΒΑΣΗ ΕΤΑΙΡΙΚΗΣ ΜΕΡΙΔΑΣ ΕΤΕΡΟΡΡΥΘΜΗΣ ΕΤΑΙΡΙΑΣ
Αριθ. Γνωμοδότησης: 529 /2002 (Τμήματος Β')
Πρόεδρος: Χρήστος Τσεκούρας, Αντιπρόεδρος Ν.Σ.Κ.
Εισηγητής: Θεόδωρος Ψυχογυιός, Πάρεδρος Ν.Σ.Κ
Ι. Κρίσιμος χρόνος φορολόγησης της υπεραξίας κατά τη μεταβίβαση εταιρικής μερίδας ετερόρρυθμης εταιρίας. Μεταβίβαση πριν τη λήξη της πρώτης διαχειριστικής περιόδου: Είναι ο χρόνος, ο οποίος αναφέρεται από τους συμβαλλομένους στη σχετική τροποποιητική σύμβαση του καταστατικού και ο οποίος δηλώνεται από αυτούς στη φορολογική αρχή, ανεξάρτητα από τη χρονική στιγμή που η εν λόγω τροποποιητική θα τεθεί υπόψη της Δ.Ο.Υ. ή θα υποβληθεί στις διαδικασίες δημοσιότητας των άρθρων 42-44 του ΕμπΝ. Συνεπώς, εφόσον η κατάρτιση της σύμβασης για τη μεταβίβαση των εταιρικών μερίδων έλαβε χώρα πριν από την ολοκλήρωση της πρώτης διαχειριστικής περιόδου της ετερόρρυθμης εταιρίας, δεν τίθεται θέμα επιβολής φόρου υπεραξίας.
II. Στοιχεία υπολογισμού της υπεραξίας στη μεταβίβαση της εταιρικής μερίδας, όταν η μεταβίβαση γίνεται πριν από το χρόνο που πρέπει η εταιρία να υποβάλει δήλωση φορολογίας εισοδήματος: Εφόσον έχει ολοκληρωθεί τουλάχιστον μία διαχειριστική χρήση και είναι δυνατή η εξαγωγή λογιστικού αποτελέσματος από τα λογιστικά βιβλία της επιχείρησης, τότε ασφαλώς η φορολογική αρχή δύναται να λάβει από αυτά τα προκύπτοντα καθαρά κέρδη, μη απαιτουμένης της προηγούμενης υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος εκ μέρους της επιχείρησης, αφού η εν λόγω υποβολή από καμία διάταξη δεν αξιώνεται ως απαραίτητη προϋπόθεση σχετικά με τη δυνατότητα της φορολογικής αρχής να προβαίνει σε έλεγχο των βιβλίων των φορολογουμένων και να αντλεί τα εκάστοτε αναγκαία στοιχεία.
(.......)
Σύμφωνα με όλα τα παραπάνω, θεωρούμε ότι αν και το έγγραφο που σας παραθέτουμε αναφέρεται σε Ο.Ε., μπορεί να έχει εφαρμογή και στην περίπτωσή σας με αποτέλεσμα να μην προκύπτει φόρος υπεραξίας.
Η ομάδα της AST BOOKS.