ΕΡΩΤΗΜΑΤΑ ΓΙΑ ΤΗΝ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ

Ερώτηση

701ΑΑ. Την 01/02/2012 συντάσσεται ιδιωτικό συμφωνητικό μίσθωσης με το οποίο εκμισθώνεται από δύο φυσικά πρόσωπα μια ημιτελή διώροφη οικοδομή προς εταιρεία Ο.Ε. (Β' Κατηγορίας) στην οποία συμμετέχουν τα φυσικά πρόσωπα (εκμισθωτές - τέκνα) με ποσοστό 25% ο καθένας και ένα τρίτο φυσικό πρόσωπο με ποσοστό 50% (μητέρα). Η διάρκεια  της μίσθωσης είναι δεκαπενταετές, λήξη μίσθωσης στις 30/11/2017. Η εταιρεία αναλαμβάνει την αποπεράτωση του κτηρίου και ως μίσθωμα συμφωνείται η αξία αποπεράτωσης δια τα χρόνια μίσθωσης. Η αποπεράτωση ολοκληρώθηκε το 2008 και το κόστος ανήλθε στα € 270.000. Έκτοτε η εταιρεία εκπίπτει ως έξοδο τα μισθώματα € 270.000 / 15 = € 18.000 καθώς και τις νομικές αποσβέσεις που αναλογούν ήτοι € 13.500. Ταυτόχρονα τα φυσικά πρόσωπα φορολογούνται με € 9.000 έκαστως ως εισόδημα από μισθώματα. Ερωτάται 1) Σωστά η εταιρεία εκπίπτει τα μισθώματα (€ 18.000) και τις νόμιμες αποσβέσεις του κτηρίου ( η ΔΟΥ έχει αντίθετη άποψη, ισχυρίζεται ότι εκπίπτει μόνο το ένα από τα δύο); και 2) Μήπως το μίσθωμα θα πρέπει να υπολογιστεί από τηνολοκλήρωση της οικοδομής το 2008 και όχι από την έναρξή της μίσθωσης, δηλαδή € 270.000 / 10 έτη τα οποία υπολοίπονται από την ολοκλήρωση της οικοδομής μέχρι την λήξη της μίσθωσης;

Απάντηση

Επειδή στο ερώτημα σας αναφέρεστε στο 2008, σύμφωνα με το υπ' Αριθ. πρωτ.: 1111150/11253π.ε./Β0012/6 Μαΐου 2008 έγγραφο του Υπ. Οικονομικών είχαν γίνει δεκτά τα εξής:

« ΘΕΜΑ: Αποσβέσεις κτηρίων ανεγερθέντων από τον μισθωτή σε ακίνητο του εκμισθωτή.

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. β' της παρ.1 του άρθρου 21 του ν.2238/1994 ως εισόδημα από οικοδομές λογίζεται η αξία που έχει κατά το χρόνο της ανέγερσης της η οικοδομή που ανεγέρθηκε με δαπάνες του μισθωτή σε έδαφος του οποίου την κυριότητα έχει ο εκμισθωτής, αν μετά τη λήξη του χρόνου της μίσθωσης του εδάφους η οικοδομή παραμένει στην κυριότητα του εκμισθωτή. Το ετήσιο εισόδημα εξευρίσκεται με διαίρεση του υπολοίπου, που προκύπτει μετά την αφαίρεση του τυχόν ανταλλάγματος, που έχει ορισθεί στη σύμβαση για τη μεταβίβαση της κυριότητας της οικοδομής, από την αξία αυτής, κατά το χρόνο της ανέγερσης της, σε μέρη ίσα με τον αριθμό των ετών κατά τα οποία διαρκεί η μίσθωση του εδάφους. Ως αξία της οικοδομής που έχει ανεγερθεί σε έδαφος κυριότητας τρίτου λαμβάνεται η πραγματική αξία της οικοδομής, η οποία εξευρίσκεται από τα επίσημα βιβλία και στοιχεία εκείνου που ανέγειρε την οικοδομή.

2. Όπως έχει γίνει δεκτό το κόστος ανέγερσης της οικοδομής που ανεγείρεται σε οικόπεδο τρίτου αποσβένεται από τη μισθώτρια επιχείρηση που το ανήγειρε ισόποσα στις υπόλοιπες χρήσεις που διαρκεί η μίσθωση από την αποπεράτωση της ανεγειρόμενης οικοδομής μέχρι τη λήξη της μίσθωσης (1139081/11011π.ε./Β0012/30.05.1995).

3. Το ΣτΕ με την αριθμ. 2282/1993 απόφαση του έκρινε ότι ο εκμισθωτής δεν μπορεί να διενεργεί αποσβέσεις επί του ανεγερθέντος από τον μισθωτή κτιρίου διότι οι διατάξεις του άρθρου 18 του ν.δ.3323/1995 (νυν περ. β' παρ.1 άρθρο 21 ν.2238/1994) ορίζουν ρητά τον τρόπο προσδιορισμού της θεωρούμενης ως εισόδημα από αξίας της ανεγειρόμενης από τον μισθωτή σε ακίνητο κυριότητας του εκμισθωτή οικοδομής και δεν προβλέπουν τη διενέργεια επί της αξίας αυτής αποσβέσεων κατά το άρθρο 35 του ν.δ.3323/1955 (νυν παρ.1 άρθρο 31ν.2238/1994).

Η υπηρεσία μας συμφωνεί με την κρίση αυτή καθόσον η αιτιολογία στηρίζεται στιςισχύουσες διατάξεις και περαιτέρω, εν τοις πράγμασι η εκμισθώτρια επιχείρηση δεν προβαίνει στη συγκεκριμένη περίπτωση σε δαπάνες ανέγερσης ούτως ώστε να δικαιούται στη συνέχεια να τις αποσβέσει. Εξάλλου στην υποθετική περίπτωση που είχε το δικαίωμα αυτό, το κόστος ανέγερσης θα εξέπιπτε δύο φορές μία από τη μισθώτρια επιχείρηση και μία άλλη από την εκμισθώτρια, ενώ το εισόδημα θα φορολογούταν μία φορά.»

Από τα παραπάνω προκύπτει ότι η μισθώτρια εταιρία εκπίπτει μόνο τις αποσβέσεις του κόστους ανέγερσης της οικοδομής που ανήγειρε σε οικόπεδο τρίτου ισόποσα στις υπόλοιπες χρήσεις που διαρκεί η μίσθωση από την αποπεράτωση της ανεγειρόμενης οικοδομής μέχρι τη λήξη της μίσθωσης. Αν η μισθώτρια εξέπιπτε και μισθώματα τότε το κόστος ανέγερσης θα εξέπιπτε δύο φορές μία ως αποσβέσεις και μία ως μισθώματα, ενώ ως εισόδημα θα φορολογούταν μία φορά."

Ακόμη, σύμφωνα με τις διατάξεις της περιπτ.β' της παρ.1 του άρθρου 21 του ν.2238/1994, ως εισόδημα από οικοδομές λογίζεται η αξία που έχει κατά το χρόνο της ανέγερσής της η οικοδομή που ανεγέρθηκε με δαπάνες του μισθωτή σε έδαφος του οποίου την κυριότητα έχει ο εκμισθωτής, αν μετά τη λήξη του χρόνου της μίσθωσης του εδάφους η οικοδομή παραμένει στην κυριότητα του εκμισθωτή. Το ετήσιο εισόδημα εξευρίσκεται με διαίρεση του υπολοίπου, που προκύπτει μετά την αφαίρεση του τυχόν ανταλλάγματος που έχει ορισθεί στη σύμβαση για τη μεταβίβαση της κυριότητας της οικοδομής από την αξία αυτής, κατά το χρόνο ανέγερσής της, σε μέρη ίσα με τον αριθμό των ετών κατά τα οποία διαρκεί η μίσθωση του εδάφους. Ως αξία της οικοδομής που έχει ανεγερθεί σε έδαφος κυριότητας τρίτου λαμβάνεται η πραγματική αξία της οικοδομής, η οποία εξευρίσκεται από τα επίσημα βιβλία και στοιχεία εκείνου που ανήγειρε την οικοδομή.

Τέλος, για πληρέστερη ενημέρωσή σας, σας υπενθυμίζουμε ότι με τις διατάξεις του Ν. 4110/2013 αντικαταστάθηκε η  περίπτωση στ΄της παραγράφου 1 του άρθρου 31 του ΚΦΕ και ισχύει για πάγια περιουσιακά στοιχεία που αποκτώνται από την 1η Ιανουαρίου 2013 και μετά.

1. Το καθαρό εισόδημα των επιχειρήσεων που τηρούν βιβλία με την απλογραφική ή διπλογραφική μέθοδο εξευρίσκεται λογιστικώς με έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα, όπως αυτά ορίζονται στο προηγούμενο άρθρο, των ακόλουθων εξόδων, με την επιφύλαξη των διατάξεων των άρθρων 51Α και 51Β του παρόντος.

(........)

στ) Τα ποσά των αποσβέσεων για τα ενσώματα ή άυλα πάγια περιουσιακά στοιχεία της οικονομικής μονάδας.

(.....)

ηη) Ειδικά οι επιχειρήσεις που εκμισθώνουν κτίριο που έχει ανεγερθεί σε έδαφός τους αποκλειστικά με δαπάνες του μισθωτή εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδά τους τις αποσβέσεις που προβλέπονται στην περίπτωση αυτή.

Η ομάδα της AST BOOKS.